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摘要:從事會計信息質量財政檢查工作,結合工作實際認為,單位內部監(jiān)督是會計監(jiān)督體系中必不可少的組成部分;社會監(jiān)督除了提高專業(yè)水平和加強隊伍建設外,還需加強執(zhí)業(yè)道德和監(jiān)督機制的約束;單位內部監(jiān)督、社會監(jiān)督和國家監(jiān)督必須有機結合,構成完整的會計監(jiān)督體系,才能更好地發(fā)揮會計監(jiān)督應有的作用。結合實際檢查工作中發(fā)現(xiàn)的問題,提出解決和完善的方法和對策,論述如何使會計監(jiān)督體系更加完善,提高會計監(jiān)督力度。

關鍵詞:會計法;會計監(jiān)督;會計信息失真;治理對策

一、會計監(jiān)督主體及現(xiàn)狀

會計監(jiān)督是在會計工作中,通過記錄、計算、分析和檢查,對機關、企業(yè)、事業(yè)單位和其他經濟組織等生產經營活動或預算執(zhí)行情況進行監(jiān)察和督促的一項管理活動。會計監(jiān)督是會計的基本職能之一,同時又是經濟監(jiān)督體系的重要組成部分。

會計監(jiān)督的主體是指由誰來實行會計監(jiān)督,根據(jù)2000年7月1日起實施的《中華人民共和國會計法》第5條“會計機構、會計人員依照本法規(guī)定進行會計核算,實行會計監(jiān)督”;第31條“有關法律、行政法規(guī)規(guī)定,須經注冊會計師進行審計的單位,應當向受委托的會計師事務所如實提供會計憑證、會計賬簿、財務會計報告和其他會計資料以及有關情況”;第33條規(guī)定,“財政、審計、稅務、人民銀行、證券監(jiān)管、保險監(jiān)管等部門應當依照有關法律、行政法規(guī)規(guī)定的職責,對有關單位的會計資料實施監(jiān)督檢查”的規(guī)定,《會計法》從不同層面確定了會計監(jiān)督的主體,把會計監(jiān)督分為單位內部監(jiān)督、社會監(jiān)督和國家監(jiān)督。

隨著市場經濟的發(fā)展,會計信息失真現(xiàn)象越來越嚴重,會計監(jiān)督的重要性日益突出。會計界在討論會計監(jiān)督職能時存在多種觀點,有的認為,單位內部監(jiān)督不屬于會計監(jiān)督體系,僅是單位內部核算和控制,起不到會計監(jiān)督的作用;有的認為社會監(jiān)督所面臨的最大問題是執(zhí)業(yè)水平低下和缺少足夠的專業(yè)隊伍,需提高注冊會計師的專業(yè)水平和培養(yǎng)更多的專業(yè)人員才能加強社會監(jiān)督;有的認為,要加強國家監(jiān)督就必須定期開展各部門行業(yè)的大檢查,維護國家財經法律法規(guī)。

因本人從事會計信息質量財政檢查工作,結合工作實際認為,單位內部監(jiān)督是會計監(jiān)督體系中必不可少的組成部分;社會監(jiān)督除了提高專業(yè)水平和加強隊伍建設外,還需加強執(zhí)業(yè)道德和監(jiān)督機制的約束;單位內部監(jiān)督、社會監(jiān)督和國家監(jiān)督必須有機結合,構成完整的會計監(jiān)督體系,才能更好地發(fā)揮會計監(jiān)督應有的作用。因此,在本文中將結合實際檢查工作中發(fā)現(xiàn)的問題,提出解決和完善的方法和對策,論述如何使會計監(jiān)督體系更加完善,提高會計監(jiān)督力度。

二、目前會計監(jiān)督存在的不足

(一)單位內部監(jiān)督形同虛設

一方面,會計人員是國家財經法規(guī)的維護者;另一方面,會計人員又是本單位的經濟管理人員,要維護本單位的經濟利益。會計人員的這種雙重身份決定了會計監(jiān)督的復雜性和艱巨性。

在市場經濟條件下,從會計人員在企業(yè)所處的地位來分析。其一,會計人員屬企業(yè)的普通員工,他的各種利益均受制于企業(yè),若要會計人員監(jiān)督廠長經理,實際是一種“虛擬”監(jiān)督,原因在于廠長經理與會計人員的利益關系要比國家與會計人員的利益關系具有更大的“趨同性”。況且要一個命運都攥在他人手中的會計人員去監(jiān)督他人,豈非兒戲?其二,要會計人員按法規(guī)要求對企業(yè)經營施行監(jiān)督是一種外部強制力,問題在于,會計部門是否執(zhí)法部門,會計人員是否執(zhí)法人員?誰來保障他們的執(zhí)法力度和彌補他們因執(zhí)法而遭受的利益損失?實際上把這種超負荷的監(jiān)督職能強加于無職無權的會計人員身上,其結果只能導致法規(guī)效力的弱化,而會計人員的唯一選擇就是為自身利益所驅使,站在企業(yè)一方。

在實際工作中,有些單位的會計人員片面理解廠長經理負責制,認為領導說怎么辦自己就怎么辦;有些單位領導人認為自己對單位的一切工作負責,會計監(jiān)督也是“我怎么說,你們就怎么辦”,有許多單位領導人認為,會計人員對領導批辦的財務收支進行抵制是“與自己過不去”、“不支持領導工作”,甚至采取不法手段對在監(jiān)督中堅持原則的會計人員進行打擊報復等等。這些認識在當前帶有一定的普遍性,是導致會計監(jiān)督普遍弱化的重要原因。

在對南平市的一家事業(yè)單位的2007年會計信息質量檢查中發(fā)現(xiàn):單位公款60萬元以會計人員個人的名義作定期存款,存期達二年。究其原因是單位領導為幫在銀行工作的朋友完成存款任務和為了區(qū)區(qū)6000元的協(xié)儲費,竟然不顧國家財經法規(guī)規(guī)定公款私存,而且相關法律法規(guī)已明確規(guī)定挪用公款達三個月以上的,可視同貪污公款。由此可見,單位領導和會計人員的專業(yè)知識和法律意識的淡薄,單位內部監(jiān)督的難度可想而知。

(二)社會監(jiān)督流于形式

社會監(jiān)督主要是依靠社會中介機構如會計師事務所中的注冊會計師接受委托對單位的經濟活動進行依法審計,并據(jù)實作出客觀評價的一種監(jiān)督形式。但在市場經濟的條件下,執(zhí)行社會監(jiān)督的中介機構是靠收費來生存,經濟效益的最大化成為了中介機構的經營目標,而且中介機構之間的競爭同樣十分強烈。為爭取更多的客戶中介機構往往不惜對委托方的需求進行曲意逢迎,喪失了社會監(jiān)督的客觀公正性。

典型的例子有眾所周知的原世界“五大”會計師事務所之一的安達信,在對安然、世通等企業(yè)的社會監(jiān)督中迎合委托方的需要,提供虛假財務報告等舞弊行為,導致了一場波及全球的對社會監(jiān)督的信任危機。

在實際工作中,這樣的例子卻數(shù)不勝數(shù),例如在2008年的會計信息質量檢查中發(fā)現(xiàn):2007年3月南平市某單位把2003年購進的房產按賬面凈值轉讓給關聯(lián)企業(yè),未實施資產評估。而在檢查結束后征求被查單位反饋意見時,該單位又補充了轉讓資產時的評估價和轉讓價基本相符的資產評估報告,解釋說檢查時經辦人員一時找不到評估報告。檢查人員隨即調取了資產評估事務所的2007年的評估檔案,發(fā)現(xiàn)在該項目的評估目錄上有涂改痕跡,再調取該所的評估收費發(fā)票存根,發(fā)現(xiàn)該項目的收費時間為檢查組撤離被查單位之后。在事實面前,資產評估人員承認了評估作假的行為:(1)虛假補充評估報告;(2)按委托方要求將轉讓價核定為評估價,嚴重低估資產。

(三)國家監(jiān)督不到位

國家監(jiān)督雖較為客觀,但由于力量薄弱,監(jiān)督面十分有限。國家監(jiān)督主要依靠財政、審計、稅務、人民銀行、證券監(jiān)管、保險監(jiān)管等部門依照有關法律、行政法規(guī)規(guī)定的職責,對有關單位的會計資料實施監(jiān)督檢查,同時履行對單位內部監(jiān)督和社會監(jiān)督的再監(jiān)督。

然而,在當前條件下,各級的國家監(jiān)督部門人員編制少、機構規(guī)格低和經費短缺的限制,無法對本級的會計單位實施全面的監(jiān)督檢查,更談不上對上級單位的監(jiān)督檢查,只能象征性地抽樣監(jiān)督,或頭痛醫(yī)頭腳痛醫(yī)腳;監(jiān)督手段的落后,信息化建設水平低,信息交流平臺沒有構建,無法實現(xiàn)與工商、稅務、審計、銀監(jiān)等部門的信息共享和信息交流,導致各監(jiān)督部門各自為政,出現(xiàn)重復檢查或會計監(jiān)督的空白;有關會計監(jiān)督操作實務的辦法在法律效力上比較低,無法滿足實際會計監(jiān)督的需要;與《會計法》銜接的相關法律法規(guī)不夠完善,使監(jiān)督的結果難以執(zhí)行和落到實處。

眾所周知,近年審計署轟轟烈烈開展的“審計風暴”得到了社會各界的廣泛認同,但因“雷聲大雨點小”、“發(fā)現(xiàn)的多處理的少”又成為其詬病。

三、加強會計監(jiān)督職能的對策

(一)會計監(jiān)督環(huán)境的優(yōu)化

.法律環(huán)境的優(yōu)化。(1)要不斷健全和完善以《會計法》為中心的會計法規(guī)體系。研究制定與《會計法》相配套的法規(guī)、制度或實施辦法,以保證《會計法》各項規(guī)定的貫徹落實。例如將財政部的《財政部門實施會計監(jiān)督辦法》在合適的時候,升格為國務院的《會計國家監(jiān)督條例》,提高會計國家監(jiān)督的權威性。(2)促進《會計法》與相關法律的銜接。修訂后的《會計法》雖然在治理會計違法行為的處罰力度上有所加大,但存在對違紀單位的經濟處罰彈性較大,無威懾力;對相關人員的責任追究主體不明,無法落實;《刑法》對會計違法的制裁力度較小,使違法犯罪的成本過低,知法犯法的幾率增大。建議修訂《刑法》時,要加大對會計違法犯罪的打擊力度,同時在其他經濟法律法規(guī)中也要對會計違法做出相應的規(guī)定,擴大對違法犯罪行為打擊的輻射面,增強各法律之間的相容性和互補性。(3)規(guī)范《會計法》、會計準則和會計制度的關系。中國目前是會計制度和會計準則并行,在這種情況下要處理好《會計法》、會計準則和會計制度的關系。由于會計制度比《會計法》的規(guī)定具體詳細,《會計法》和會計準則較為原則抽象,會計制度成為會計操作和會計監(jiān)督的標準。這樣不利于全面貫徹《會計法》。今后對會計制度要逐步弱化,將有關會計確認計量問題轉移到會計準則中,將有關納稅問題轉移到稅法中,使《會計法》成為會計管理真正意義上的根本性法律,使會計準則成為會計操作的根本性技術標準。

2.會計職業(yè)道德環(huán)境的優(yōu)化。當單位利益與法律法規(guī)不一致時,會計人員堅持原則、維護國家法律法規(guī),往往會遇到來自各方面的阻力,這就要求會計人員有很高的獨立、客觀、公正的精神境界。

英美會計界基本上不受政府的影響,法律沒有授權會計人員監(jiān)督的特權,也沒有強加會計人員監(jiān)督的義務,會計監(jiān)督主要通過外部監(jiān)管及市場基本經濟法律來實現(xiàn)。內部會計監(jiān)督則是在所有權監(jiān)督體系下實現(xiàn)的,這一過程對會計人員的職業(yè)道德素質要求很高。在中國當前的環(huán)境下,會計人員還不能做到完全行業(yè)自制,盡管主要依賴法律制度,但提高會計人員職業(yè)道德仍然是十分重要的。

會計人員認真履行會計監(jiān)督職責,完全是對單位領導人負責,避免單位領導人因不了解會計法規(guī)制度而觸犯法律。一方面,單位領導人要支持、保障會計人員依法進行監(jiān)督,為會計人員撐腰,幫助解決會計人員在監(jiān)督中遇到的實際困難和問題,在單位內部為會計人員進行有效地會計監(jiān)督創(chuàng)造一個良好的環(huán)境;另一方面,單位領導人自己要以身作則,支持會計人員履行監(jiān)督職責,尤其不應對會計人員依法履行監(jiān)督職責進行干擾、阻撓。

公正是會計職業(yè)道德的具體體現(xiàn),它同樣要求注冊會計師應當具備誠實的品格,公平、不偏不倚地對待利益各方。注冊會計師的審計目標既查錯防弊、又要對鑒證報表的公允性發(fā)表意見,必然對注冊會計師的自身素質提出了更高的職業(yè)道德標準要求。

要嚴格行業(yè)準入制度,嚴格退出機制,建立行業(yè)執(zhí)業(yè)質量檢查制度等,提倡公平競爭,防止違規(guī)違紀的無序競爭,維護會計師事務所和注冊會計師的合法權益,支持其客觀、公正執(zhí)業(yè)。

(二)減少會計監(jiān)督中的利益沖突的負面影響

1.企業(yè)所有者與企業(yè)經營者的利益沖突。企業(yè)經營者關注的是自身的收入、聲望、地位、提升機會等,與企業(yè)所有者企業(yè)可持續(xù)發(fā)展和價值最大化的目標不一致。正是由于這種利益沖突,需要設計有效的約束機制來保證所有者權益的實現(xiàn),建立由第三方委托的社會長效監(jiān)督機制,由政府監(jiān)管部門或監(jiān)管行業(yè)委托注冊會計師事務所進行審計,確保審計報告的客觀、公正;建立職業(yè)經理人的評估機制,目前中國職業(yè)經理人少之又少,很多企業(yè)的負責人不是具備行政身份就是家族式經營,對職業(yè)經理人的長效評估機制尚未建立,不能從市場角度客觀地體現(xiàn)企業(yè)家的價值。

2.會計師事務所的職業(yè)原則。受雇者為雇主服務獲取報酬,為雇主負責,這是市場經濟中的基本規(guī)則。但本該遵循獨立、客觀、公正的注冊會計師行業(yè)在激烈的市場競爭中,為保證自身的生存和發(fā)展也認同了此項規(guī)則,在實際工作中為爭取客戶而迎合委托方的需求不惜造假舞弊,嚴重影響了社會監(jiān)督的客觀公正性。

要讓注冊會計師行業(yè)遵循獨立、客觀、公正的原則就必須把其從殘酷的市場競爭中解脫出來,讓委托方成為獨立于企業(yè)的第三方,可以是政府或行業(yè)監(jiān)管部門,還可以在有資質的事務所中隨機抽取選擇,把會計師事務所的利益和企業(yè)選擇權分離。

(三)國家監(jiān)督、社會監(jiān)督和單位內部監(jiān)督的有機結合

1.充分發(fā)揮單位內部會計監(jiān)督的基礎作用。會計資料直接出自于單位會計人員之手,社會監(jiān)督和國家監(jiān)督的直接對象都是單位的會計資料,沒有單位內部監(jiān)督,其他監(jiān)督均無從談起。單位內部監(jiān)督雖然屬管理者的行為,但《會計法》從中國實際出發(fā),仍然對單位內部監(jiān)督作出了明確的規(guī)定,包括了內部機構的設置、人員配備、監(jiān)督內容、監(jiān)督方法等方方面面的內容,其根本目的就是為了促使單位內部監(jiān)督功能的有效發(fā)揮。外部監(jiān)督部門即使可以發(fā)現(xiàn)會計的造假現(xiàn)象,但畢竟是一種事后的行為。單位內部監(jiān)督是一種實時的監(jiān)督,能及時防止會計造假現(xiàn)象的出現(xiàn)。且外部監(jiān)督不能面面俱到,很難對所有的單位進行審查,只有以單位內部監(jiān)督為基礎開展再監(jiān)督,但并不是完全依賴單位內部監(jiān)督,而是對單位內部監(jiān)督進行再監(jiān)督和有控制的利用。

2.充分利用社會監(jiān)督的資源。盡管現(xiàn)實中的注冊會計師執(zhí)業(yè)還存在這樣那樣的問題,但注冊會計師事業(yè)是市場經濟發(fā)展必不可少的,在不斷改進獨立審計的同時,必須充分發(fā)揮注冊會計師在社會經濟活動中的監(jiān)督和服務作用。注冊會計師隊伍是社會監(jiān)督的主要力量,除有關法律、法規(guī)規(guī)定須經注冊會計師進行審計的項目,其他會計監(jiān)督主體也要充分利用這一寶貴資源。法律法規(guī)沒有規(guī)定必須進行會計報表審計的企業(yè),其所有者可以要求注冊會計師行使監(jiān)督權,將其作為內部審計的深化,或作為解除經營者受托責任的正式手續(xù)。

目前財政部門已實施國有企業(yè)年報委托審計,其他監(jiān)管部門也應積極借鑒這一做法。委托注冊會計師進行審計,政府監(jiān)督部門不再直接面對各式各樣的單位,而是通過對注冊會計師審計結果的監(jiān)督來達到監(jiān)督單位會計的目的,這樣不僅可以提高監(jiān)督的效率,還可以提高監(jiān)督的質量。

3.協(xié)調政府各部門監(jiān)督行為。政府會計監(jiān)督部門雖多,但是各部門之間是各司其職,因此各部門在會計監(jiān)督過程中要明確各自的監(jiān)督權限,應當依照法定的范圍實施監(jiān)督檢查,不能超越范圍和權限,以免擾亂正常的監(jiān)督秩序,造成該管的沒人管,不該管的誰都管的混亂局面;理順財政部門和行業(yè)監(jiān)管部門對會計師事務所的再監(jiān)督職能,加大行業(yè)監(jiān)管力度;監(jiān)督部門應對檢查出具檢查結論,并對結論負相應的責任,不能光檢查而沒有結果,同時應將檢查結論按程序在媒體上公告,接受社會監(jiān)督的再監(jiān)督,以約束監(jiān)督管理部門的行為;監(jiān)督部門應構建信息交流平臺,提高信息化建設水平,實現(xiàn)財政、工商、稅務、審計、銀監(jiān)等部門之間的信息共享和信息交流,盡可能利用已有的結論,加強部門之間的配合,協(xié)同開展會計監(jiān)督,避免重復檢查,突出監(jiān)督重點,實行綜合治理的原則,充分發(fā)揮各種專業(yè)監(jiān)督的作用,提高會計監(jiān)督的力度。

總之,完善會計監(jiān)督體系是實施有效會計監(jiān)督的必備條件。既要具備系統(tǒng)本身運作所必需的環(huán)境,還要使會計監(jiān)督系統(tǒng)的各個構成要素之間遵循一定的作用機制,完善會計監(jiān)督系統(tǒng)的外部環(huán)境優(yōu)化和內在作用機制,才能進一步提高會計監(jiān)督力度,維護國家財經法規(guī)。

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