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[論文關鍵詞]會計模式；差異；發(fā)展方向

[論文摘要]文章分析了新時期我國會計制度的現(xiàn)狀模式和工作面臨的挑戰(zhàn)，并指出了未來我國會計工作諸多方面的發(fā)展趨勢。也討論了我國新會計準則與國際會計準則相比的異同特色。

一、我國在較長時期內準則與制度將并存

我國會計制度經(jīng)過二十多年的改革，尤其是去年與國際會計準則委員會協(xié)調后頒布的新的38項會計準則，對我國的會計改革是一個巨大的進步，所頒布的基本會計準則可以看作是我國會計的概念框架，說明我國的會計準則正在向國際會計準則趨同。但眾所周知，在會計規(guī)范制度框架方面，我國目前仍然實行會計準則和會計制度并行的做法，而在當今世界，各國采用的會計規(guī)范形式主要有兩種：一種是英美等國家普遍采用的會計準則形式；另一種是以德國和法國為代表的歐洲大陸法系國家所采用的有關會計立法和會計制度的形式。并且我國現(xiàn)階段的經(jīng)濟模式仍有以下幾個特點：(1)國家作為政權管理機關仍具有經(jīng)濟職能。國家要為社會發(fā)展制定長遠的發(fā)展戰(zhàn)略，并通過財政政策、金融政策、稅收政策，甚至行政手段等辦法來影響國民經(jīng)濟的發(fā)展，使其朝著有利于國民經(jīng)濟中長期規(guī)劃的方向發(fā)展。這樣，“政企不分”將是一個較長期內無法消除的副產(chǎn)物。(2)改革開放以來，雖然國有經(jīng)濟的比重有所下降，但總的來說，沒有動搖國有經(jīng)濟的主導地位，特別是在基礎型戰(zhàn)略和特殊型的重要部門，國有經(jīng)濟的主導地位不可動搖。這樣，政府有能力控制國民經(jīng)濟命脈，穩(wěn)定社會發(fā)展，但同時又會帶來某些不公平競爭等非市場化行為。(3)社會經(jīng)濟資源的委托者仍主要是國家和國有商業(yè)銀行，反“內部控制”是建立公司合理的治理機制的主要目標。經(jīng)過多年的公司化改造，企業(yè)經(jīng)理在事實上和法律上都得到了許多使用企業(yè)資產(chǎn)的有效控制權和合約權，但在事實上和法律上，他們獲得的剩余索取權并不多，于是他們擔心有的控制權或合約權被收回或做不利調整，從而，企業(yè)經(jīng)理損害或侵占企業(yè)價值最大化的行為時有發(fā)生。

因此，現(xiàn)階段我國的會計模式仍是以宏觀經(jīng)濟為主導的會計模式。與法國一樣，我國的市場主題也是多種多樣，國家投資人、一般股權投資人、債券人、職工與工會、稅務與物價管理部門，在這些利益主體中，國家投資人是主要的利益主體，會計作為一項管理活動或工具，不可能滿足所有利益主體的要求，只能滿足主要利益主體。而且去年頒布的38項新的會計準則是建立在國際會計準則的基礎之上，國際會計準則是規(guī)范世界范圍內的跨國公司和上市企業(yè)的，而我國還存在大量的中小企業(yè)，新的會計準則是否適合它們仍是未知之數(shù)。因而，我們有必要借鑒一下以法國為代表的歐洲大陸法系的會計模式。對于一個跨國企業(yè)來說，需要通過公司的會計信息系統(tǒng)按照國際會計準則向現(xiàn)在的和潛在投資者提供相關而可靠的信息，而對于一個中小企業(yè)而言，編制會計報表可能主要是為了計算所得稅，或者向業(yè)主及有限的幾個股東提供一些信息。為了滿足不同類型和不同規(guī)模的企業(yè)編制財務報告的目的，法國采用了企業(yè)會計與合并會計想分離的方法。分別制定了適應上二市公司、中小企業(yè)和跨國公司的會計規(guī)則，這些都在修訂后的《會計總方案》中有所體現(xiàn)。在企業(yè)會計方面，要求企業(yè)嚴格執(zhí)行《商法》、《公司法》中的有關規(guī)定，符合稅務和會計統(tǒng)一原則。在合并會計方面，公司可以參照國際會計準則，在會計計價上也有更大的選擇范圍。由于上市公司絕大部分為企業(yè)集團，所以對于投資者來說，合并報表提供的信息更有價值。編制合并報表是法國大公司能夠更好的滿足法國國內外投資人的信息需求。而中小企業(yè)按照《會計總方案》實行單一的會計制度有利于保持會計信息的可比性，便于國家的宏觀統(tǒng)計工作。以上的方法對于我國現(xiàn)階段的經(jīng)濟來說很有借鑒意義。

企業(yè)組織結構不同，治理結構不同，會計模式在不同公司治理中的選擇也就不同。在我國，中小企業(yè)在其規(guī)模、組織結構、企業(yè)組織形式等各方面與大企業(yè)有著明顯的區(qū)別，中小企業(yè)的經(jīng)營權與所有權的分離遠不如大企業(yè)那么明顯。這些特征的不同導致了中小企業(yè)在會計與大企業(yè)截然不同。

中小企業(yè)對于會計信息需求有特殊性，在國家對民間興辦企業(yè)的鼓勵下大批集體經(jīng)濟、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)蓬勃發(fā)展。這些新興起的及國有改組后的中小企業(yè)的一個明顯特征就是所有權與經(jīng)營權密切相關。這些企業(yè)財力有限。融資能力低，控制風險能力不足，從而面臨的持續(xù)經(jīng)營的風險較大企業(yè)為大。對于中小企業(yè)的外部信息需求來講，納稅是中小企業(yè)會計的主要動機。目前，國家逐漸退出對中小企業(yè)的經(jīng)營，稅收征管成為政府的主要職能。對于外商投資企業(yè)而言，由于公司經(jīng)常備有兩套賬，一套按照外國母公司的會計制度編制，另一套主要是為了向國內稅務機關申報納稅。盡管原因有所不同，但納稅在會計核算中的主導作用都與國內小企業(yè)完全相同。

相對于中小企業(yè)，上市公司的會計完全不同。會計信息的使用者對于上市公司會計資料的要求更加嚴格。這是因為投資者或潛在投資者能夠接受的信息來源主要是公司的財務會計資料，他們需要詳細地了解公司的資本結構、負債情況、所有者權益、經(jīng)營狀況以及其他財務資料。資本市場要求會計機制運作應該盡可能地規(guī)范，及時、準確地披露會計信息是股東對上市公司的最基本要求，會計信息對于瞬息萬變的股票市場來說是非常重要的。

對于中小企業(yè)，我國采取的是會計制度，而會計制度是根據(jù)我國特有的會計環(huán)境制定的，必然有中國特色。而且在未來的相當長的時間內，會計準則和會計制度是并存的，這必然會影響我國的會計模式。

三、我國模式國際化中保留的國家特色

我國新會計準則與國際會計準則相比，在總體趨同的大背景下，有一部分準則在表述上與國際會計準則相比存在差異，差異主要體現(xiàn)在以下兩個方面：

1、《資產(chǎn)減值》準則

在有關資產(chǎn)減值的規(guī)定方面，新會計準則與國際會計準則的差異主要是在資產(chǎn)減值能否轉回的問題上，國際會計準則IAS36規(guī)定可以轉回；我國新準則明確規(guī)定了“已經(jīng)計提的減值準備不允許轉回”。

這也是新會計準則與國際會計準則的實質性差異之一。原因是近幾年我國企業(yè)利用減值轉回人為調節(jié)利潤的現(xiàn)象頻頻發(fā)生，對2004年度減值損失轉回金額最大的前20家上市公司年報的分析結果表明，這些公司通過轉回前期資產(chǎn)減值損失不同程度地人為調整損益。為了加強對上市公司的監(jiān)管，整治上市公司濫用減值準備調節(jié)利潤的現(xiàn)象，我國會計計準則委員會在制定新會計準則時對這一情況作了符合我國國情的規(guī)定。

2、《關聯(lián)方披露》準則

我國新修訂后的《企業(yè)會計準則——關聯(lián)方披露》在定義及披露內容七部分向國際會計準則《關聯(lián)方披露》(IAS24)趨同，但仍存在一些差異。新準則與國際會計準則的實質性差異表現(xiàn)在同受國家控制的企業(yè)應否成為關聯(lián)方的規(guī)定不同?！镀髽I(yè)會計準則第36號——關聯(lián)方披露》第二章第六條規(guī)定：“僅僅同受國家控制而不存在其他關聯(lián)方關系的企業(yè)，不構成關聯(lián)方?！倍鴩H會計準則規(guī)定，凡是同受國家控制而不存在其他關聯(lián)方關系的企業(yè)，都應進行披露。這項差異也是由我國的特殊國情決定的。建國初期，為了鞏固公有制經(jīng)濟的主體地位，國有經(jīng)濟在各行業(yè)占了相當大的比重。雖然近幾年隨著經(jīng)濟體制改革的深化，國有經(jīng)濟在各行業(yè)逐步淡出，占總體經(jīng)濟的比重有所下降，但由于我國的基本經(jīng)濟制沒變，國有經(jīng)濟在我國經(jīng)濟中仍占有較高比重。而且從我國1300多家上市公司中可以看出，國家股和國有法人股占的比例超過總股份的半數(shù)。如果將同受國家控制的企業(yè)界定為關聯(lián)方的話，那我國上市公司對關聯(lián)方的披露將更加復雜。正是鑒于我國的這種特殊同情，會計準則委員會在制定會計準則過程中做出了與國際會計準則不同的規(guī)定。

總之，我國新的會計準則與國際會計準則在總體趨同的大背景下，仍存在兩方面的實質性差異：一是計提的資產(chǎn)減值在以后的會計期間能否轉回；二是同受國家控制的企業(yè)應否確認為關聯(lián)方的規(guī)定不同。而從長遠來看。近幾年隨著全球化形勢的發(fā)展，歐洲大陸法系國家的會計有向英美國家海洋法系發(fā)展的趨勢。而隨著我國改革的進一步深化，證券市場的進一步發(fā)展及成熟，我國的會計模式將向以英美為代表的海洋法系趨同。