導(dǎo)語(yǔ)：房地產(chǎn)稅革新與其影響一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

1引言

自2003年中共十六屆三中全會(huì)提出“物業(yè)稅”改革以來，有關(guān)房地產(chǎn)稅改革的研究和探討逐漸增多，該領(lǐng)域的研究深度和廣度也在不斷加強(qiáng)。與理論探討同步，房地產(chǎn)稅評(píng)稅試點(diǎn)工作也在有序展開，正在從10個(gè)試點(diǎn)城市向全國(guó)推廣，為房地產(chǎn)稅改革的實(shí)施做了組織和技術(shù)準(zhǔn)備。目前房地產(chǎn)稅改革的思路尚未取得一致，歸納起來主要有兩類。一是“大改”方案①，歸并房地產(chǎn)開發(fā)和流轉(zhuǎn)過程中的部分稅費(fèi)，取消不合理的收費(fèi)，開征統(tǒng)一規(guī)范的房地產(chǎn)保有稅;二是“小改”方案(李戰(zhàn)軍，2010)，不增設(shè)新稅種，擴(kuò)大現(xiàn)有房產(chǎn)稅的征稅范圍，改變計(jì)稅方式，并調(diào)整稅率。房地產(chǎn)稅改革涉及到有關(guān)房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)各環(huán)節(jié)的多個(gè)稅種，涉及到房地產(chǎn)租、稅、費(fèi)的關(guān)系調(diào)整，以及與其他稅種的協(xié)調(diào)。房地產(chǎn)稅改革的主要目的，在于優(yōu)化當(dāng)前房地產(chǎn)租、稅、費(fèi)關(guān)系(劉維新，2004)，改變目前房地產(chǎn)稅收重流轉(zhuǎn)、輕保有的現(xiàn)狀;在于提高房地產(chǎn)的配置公平性(謝伏瞻，2006)，遏制對(duì)房地產(chǎn)的低效占用，促進(jìn)分配公平;在于重新安排中央與地方的財(cái)權(quán)和事權(quán)邊界，充實(shí)地方政府財(cái)力(鄧宏乾等，2010);還在于推進(jìn)公共財(cái)政建設(shè)，形成更為公開、公平和民主的公共管理格局。以上這些因素?zé)o不深刻影響著房地產(chǎn)市場(chǎng)的運(yùn)行，進(jìn)而對(duì)住房保障體系的建設(shè)和創(chuàng)新形成一定的制度約束。

住房保障體系，是一國(guó)社會(huì)保障體系向住房領(lǐng)域的延伸，是人人享有社會(huì)基本保障權(quán)利中的一個(gè)組成部分，包括基本型、援助型、互助型和自助型四種方式(陳淮，2010)，是具體保障形式、保障政策以及財(cái)稅、金融和土地等相關(guān)政策組成的制度集合。其中，房地產(chǎn)稅收制度必然對(duì)住房市場(chǎng)的經(jīng)濟(jì)主體造成或正向、或負(fù)向的經(jīng)濟(jì)激勵(lì)，進(jìn)而影響住房保障體系建設(shè)可選擇的創(chuàng)新方式和投資運(yùn)營(yíng)主體。特別是對(duì)于地區(qū)差異極大、住房分配很不均衡的發(fā)展中大國(guó)而言，稅收制度對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)和住房保障體系能夠產(chǎn)生影響這一原理極為重要。政府必須履行其保障公民基本居住權(quán)的職責(zé)，而不能將大多數(shù)人的居住問題拋給市場(chǎng)來解決。在設(shè)計(jì)住房保障體系時(shí)，通過稅收政策工具調(diào)整住房市場(chǎng)的供求關(guān)系，從而影響市場(chǎng)價(jià)格及租金水平，以市場(chǎng)機(jī)制驅(qū)動(dòng)相應(yīng)的保障性住房建設(shè)和運(yùn)營(yíng)，最終實(shí)現(xiàn)社會(huì)各階層住有所居的目標(biāo)。

本文立足于“大改”方案的前提，主要研究房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收對(duì)住房保障體系的影響。在文中，筆者將房地產(chǎn)稅和房地產(chǎn)保有稅通用，都是指房地產(chǎn)在保有環(huán)節(jié)的財(cái)產(chǎn)稅。本文首先介紹房地產(chǎn)稅制支持住房保障體系建設(shè)的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，再分析我國(guó)住房保障體系建設(shè)的主要內(nèi)容和最新的創(chuàng)新趨勢(shì)，以及稅改方案對(duì)住房保障體系中供求關(guān)系和參與主體的影響。在此基礎(chǔ)上，提出我國(guó)房地產(chǎn)稅改革的基本目標(biāo)和稅制要素的設(shè)計(jì)思路。由于我國(guó)的房地產(chǎn)稅改革尚未實(shí)施，試點(diǎn)工作也只是采取“空轉(zhuǎn)”的形式，暫時(shí)無法采集到房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅收規(guī)模的數(shù)據(jù)。因此在研究方法選擇上以經(jīng)濟(jì)學(xué)理論分析為主，暫時(shí)舍棄計(jì)量經(jīng)濟(jì)分析的實(shí)證研究。

2房地產(chǎn)稅制對(duì)住房保障制度支持的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)

很多國(guó)家和地區(qū)都開征了房地產(chǎn)保有稅，但在處理房地產(chǎn)稅和住房保障的關(guān)系上，雖然沒有一致的模式，但都體現(xiàn)了公平和效率的結(jié)合。當(dāng)然，保有稅只是房地產(chǎn)稅制的一個(gè)組成部分，對(duì)住房保障體系建設(shè)的支持應(yīng)體現(xiàn)在稅收優(yōu)惠政策的綜合運(yùn)用上。從方式上看，可以歸納出以下幾類。

2.1對(duì)空置房屋征收懲罰性稅收

有些國(guó)家和地區(qū)除征收一般的房地產(chǎn)稅之外，還對(duì)空置房屋的房主征收“空置稅”，以提高空置住宅的持有成本，達(dá)到“擠出”低效使用住宅的效果，增加住宅租賃市場(chǎng)的供應(yīng)。如法國(guó)規(guī)定，繳納房地產(chǎn)稅的同時(shí)要出示水、電等公用事業(yè)收費(fèi)憑據(jù)，對(duì)未達(dá)到法定使用標(biāo)準(zhǔn)的房屋，按其評(píng)估價(jià)值征收累進(jìn)性的住宅空置稅，沒有減免的優(yōu)惠。以此鼓勵(lì)空置住房出租，增加住房租賃市場(chǎng)供給，從而達(dá)到降低市場(chǎng)租金的效果。

2.2低收入者及優(yōu)撫對(duì)象的房地產(chǎn)稅減免

針對(duì)收入水平較低，居住于自有住房的家庭或個(gè)人，政府給予一定額度的房地產(chǎn)稅減免，以保障低收入家庭的生活水平不因稅負(fù)而受太大影響。低收入者的界定標(biāo)準(zhǔn)一般由政府根據(jù)人均可支配收入擬定，低于標(biāo)準(zhǔn)的可以免征部分稅收。如英國(guó)規(guī)定，貧困線以下的居民擁有一定標(biāo)準(zhǔn)的房屋免征住宅稅(CouncilRate)②。在美國(guó)，則是對(duì)參加過特定戰(zhàn)役的退伍軍人給予房地產(chǎn)保有稅的減免，對(duì)殘障人士、65歲以上老年人、單身母親等社會(huì)弱勢(shì)群體也給予適當(dāng)減免。

2.3所得稅前抵扣購(gòu)房抵押貸款利息支出

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家，購(gòu)房抵押貸款利息支出在所得稅前扣除是較為常用的稅收優(yōu)惠手段，以美國(guó)及部分歐洲國(guó)家為代表。隨著這些國(guó)家住房建設(shè)總量不斷增加，住房總套數(shù)和家庭總數(shù)量之間的差距越來越小，政府在建設(shè)住房保障體系的過程中，更加注重對(duì)居民住房消費(fèi)能力的支持，由住房短缺時(shí)代的供方補(bǔ)貼轉(zhuǎn)向更為市場(chǎng)化的需方補(bǔ)貼。在美國(guó)，住房抵押貸款利息稅前抵扣不考慮收入標(biāo)準(zhǔn)，由于所得稅的累進(jìn)性，對(duì)中低收入者是更為有利的;在芬蘭，所得稅的利息抵扣為購(gòu)房人節(jié)省了30%左右的利息支出。

2.4按產(chǎn)權(quán)比例繳納房地產(chǎn)保有稅

一些市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家在住房緊缺的時(shí)期由政府出資建設(shè)了大量的公共租賃住房，到1980年代后期，受自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)思潮的影響，政府以提高住房自有化率為目標(biāo)，逐步出售公共住房。政府對(duì)稅收優(yōu)惠和住房補(bǔ)貼等方式支持居民住房消費(fèi)，主張以市場(chǎng)機(jī)制解決住房問題。在公共租賃住房私有化進(jìn)程中，稅收優(yōu)惠起到了關(guān)鍵性作用。在英國(guó)，公共住房的產(chǎn)權(quán)可以按比例出售，繳納住宅稅也按產(chǎn)權(quán)比例計(jì)算稅額，大大減輕了中低收入者的稅收負(fù)擔(dān)。在美國(guó)，普通購(gòu)房者在抵押貸款購(gòu)房時(shí)，按房產(chǎn)評(píng)估價(jià)值減掉尚未償還的貸款部分作為房地產(chǎn)稅的稅基，提高了住宅的自有化水平。

2.5為租賃住房制定優(yōu)惠的保有稅率

部分歐洲國(guó)家由于歷史和文化等原因，住房合作社、非盈利的公共機(jī)構(gòu)等擁有的住房占存量的很大比例，這些機(jī)構(gòu)往往以優(yōu)惠的售價(jià)或租金水平向居民提供住房，在住房保障體系中發(fā)揮著巨大的作用。政府通常對(duì)建設(shè)和運(yùn)營(yíng)公共租賃住房的公共機(jī)構(gòu)給予保有環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠。如近年來在瑞典，住房合作社擁有的房地產(chǎn)(主要是公寓)保有稅稅率不斷下調(diào)。美國(guó)、英國(guó)等國(guó)家也對(duì)用于住房出租的個(gè)人及機(jī)構(gòu)給予稅收優(yōu)惠。

3我國(guó)房地產(chǎn)稅改方案對(duì)住房保障體系的經(jīng)濟(jì)影響

本文的分析立足于前述的房地產(chǎn)稅“大改”方案，主要有以下幾個(gè)原因。首先，“大改”方案契合了黨的十六屆三中全會(huì)提出的改革思路，并非對(duì)現(xiàn)有房產(chǎn)稅這一個(gè)稅種的修補(bǔ);第二，“大改”方案目的在于整合房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)和消費(fèi)全過程的租、稅、費(fèi)關(guān)系，是解決房地產(chǎn)業(yè)分配關(guān)系混亂的根本措施;第三，“大改”方案在形式上需要設(shè)立新稅種，需要通過人大立法程序，更具合法性和嚴(yán)肅性。

3.1對(duì)廉租房建設(shè)和運(yùn)營(yíng)的影響

3.1.1廉租房制度現(xiàn)狀

廉租房在我國(guó)住房保障體系中居于基礎(chǔ)性地位，是針對(duì)最低收入家庭解決住房困難的制度安排，屬于救濟(jì)性的住房保障方式。目前來看，廉租房的分配或補(bǔ)貼方式主要有實(shí)物配租、租金補(bǔ)貼和租金核減三種，其中實(shí)物配租方式應(yīng)居于主導(dǎo)地位。特別是在房源緊張、住房實(shí)物供應(yīng)量不足的條件下，充足的房源是廉租房制度發(fā)揮作用的充分條件。從目前的制度運(yùn)行看，地方政府或其管理部門是廉租房建設(shè)和運(yùn)營(yíng)的主體:中央政府下?lián)懿糠纸ㄔO(shè)資金，省級(jí)政府總體負(fù)責(zé)省內(nèi)保障性住房的建設(shè)和運(yùn)營(yíng)，市縣級(jí)政府具體執(zhí)行拆遷和大部分建設(shè)資金的籌集。對(duì)最低收入家庭的住房救濟(jì)是政府的基本責(zé)任之一，廉租房應(yīng)該納入政府基本公共產(chǎn)品和服務(wù)的供應(yīng)范圍。廉租住房所有權(quán)歸政府所有，為提高這一制度的運(yùn)行效率，廉租房的建設(shè)和運(yùn)營(yíng)主體以政府特設(shè)機(jī)構(gòu)或政府特許經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)為宜，政府的作用在于制定建設(shè)和發(fā)展規(guī)劃，提供財(cái)稅和金融政策支持。

3.1.2對(duì)廉租房的房地產(chǎn)稅優(yōu)惠

從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，廉租類住房的運(yùn)營(yíng)基本上是虧損的，需要政府適當(dāng)給予補(bǔ)貼。此類住房的生產(chǎn)和消費(fèi)獨(dú)立于住房市場(chǎng)的運(yùn)行，政府擁有廉租住房的產(chǎn)權(quán)，根據(jù)稅收效率原則，應(yīng)免征房地產(chǎn)稅，不會(huì)影響資源配置效率和房地產(chǎn)市場(chǎng)的發(fā)展。因此，房地產(chǎn)稅改革中，廉租房建設(shè)過程仍可享受既有的稅費(fèi)優(yōu)惠;在運(yùn)營(yíng)中可以免收房地產(chǎn)稅。當(dāng)未來住房市場(chǎng)供大于求，政府可以逐步出售廉租房產(chǎn)權(quán)回收財(cái)政資金時(shí)，購(gòu)買者應(yīng)按購(gòu)買的產(chǎn)權(quán)比例以市場(chǎng)評(píng)估價(jià)格或其一定比例繳納房地產(chǎn)稅。

3.2對(duì)經(jīng)濟(jì)適用房和限價(jià)房的影響

3.2.1經(jīng)濟(jì)適用房和限價(jià)房的制度現(xiàn)狀

經(jīng)濟(jì)適用住房和限價(jià)房都通過給予中低收入家庭一定檔次住房的產(chǎn)權(quán)來解決其住房困難的方式，實(shí)現(xiàn)住房保障目的。其中，經(jīng)濟(jì)適用住房的建筑面積較小，檔次較低，針對(duì)低收入家庭;限價(jià)房建筑面積一般在90m2以內(nèi)，與普通商品房檔次上差別不大，針對(duì)經(jīng)濟(jì)適用房保障尚未涵蓋的所謂“夾心層”家庭和地方政府指定的某些特惠人群。目前經(jīng)濟(jì)適用房和限價(jià)房的建設(shè)主要由地方政府提供劃撥土地或限定土地出讓價(jià)格，開發(fā)商組織建設(shè)，建設(shè)完成后將房屋產(chǎn)權(quán)的全部或部分交給政府，后者再按事先確定的低于市場(chǎng)的價(jià)格配售給符合條件的申購(gòu)者。從分配方式看，以排隊(duì)輪候?yàn)橹鳎迌r(jià)房的分配上體現(xiàn)出更強(qiáng)的市場(chǎng)機(jī)制。根據(jù)現(xiàn)行的管理規(guī)則，經(jīng)濟(jì)適用住房和限價(jià)房在補(bǔ)繳差價(jià)后可以在二級(jí)市場(chǎng)上轉(zhuǎn)讓，可能會(huì)對(duì)住房市場(chǎng)形成一定的“擠出效應(yīng)”，起到平抑商品住房市場(chǎng)價(jià)格的作用。

3.2.2此類住房的房地產(chǎn)稅待遇分析

經(jīng)濟(jì)適用住房和限價(jià)房采用讓渡住房全部或部分產(chǎn)權(quán)③的方式，實(shí)現(xiàn)對(duì)中低收入家庭的住房保障。家庭在取得住房產(chǎn)權(quán)時(shí)，相當(dāng)于以低于市場(chǎng)價(jià)格獲得了一項(xiàng)短期內(nèi)無法出售的資產(chǎn)。中低收入者由于可支配收入水平較低，其負(fù)稅能力也較低，購(gòu)入的住房資產(chǎn)并不能為其帶來貨幣收入的增加，但可以節(jié)省住房消費(fèi)，相當(dāng)于增加了可支配收入。改革后的房地產(chǎn)稅對(duì)購(gòu)買經(jīng)濟(jì)適用住房和限價(jià)房的家庭如何進(jìn)行征稅，可視該類保障性住房的制度安排而定。如果此類住房允許向商品房市場(chǎng)流動(dòng)，可在流通后向該住房的所有者或占用者征收房地產(chǎn)稅;若此類住房只允許在經(jīng)審核獲購(gòu)房資格的家庭之間流動(dòng)，可以認(rèn)為住房所有者的收入水平較低，仍處于住房保障體系的覆蓋范圍內(nèi)，應(yīng)根據(jù)地方實(shí)際情況，予以適當(dāng)減免。筆者認(rèn)為，對(duì)此類住房的稅收待遇還可以直接考慮面積減免標(biāo)準(zhǔn)，以規(guī)避收入標(biāo)準(zhǔn)在認(rèn)定上的巨大成本支出。超過面積減免標(biāo)準(zhǔn)以上的部分，應(yīng)按評(píng)稅價(jià)值或其一定比例繳納房地產(chǎn)稅。

3.3對(duì)公共租賃住房的影響

3.3.1公共租賃住房的制度現(xiàn)狀

2010年6月，中央7部委了《給予加快發(fā)展公共租賃住房的指導(dǎo)意見》，為公共租賃住房的建設(shè)和運(yùn)營(yíng)確定了制度框架。公共租賃住房用于解決中等偏下收入階層、新就業(yè)職工以及部分工作穩(wěn)定的外來務(wù)工人員的住房困難，其準(zhǔn)入資格和租金水平由所在市或縣人民政府確定。在資金來源上，政府給予適當(dāng)補(bǔ)助，提供土地、財(cái)稅和金融支持，鼓勵(lì)企業(yè)和社會(huì)資金投資和經(jīng)營(yíng)公共租賃住房。簡(jiǎn)而言之，此類保障性住房建設(shè)和運(yùn)營(yíng)主要依靠社會(huì)投資，資源由市場(chǎng)配置，政府的職責(zé)在于確定標(biāo)準(zhǔn)、給予政策支持。與其他保障性住房類型相比，公共租賃住房模式提高了地方政府參與住房保障體系建設(shè)的積極性(張雙甜等，2010)。從實(shí)踐看，各地普遍采取因地制宜的措施，結(jié)合當(dāng)?shù)刈》勘Ｕ闲枨蠛屯恋?、?cái)政、金融等資源狀況，展開了很多有益的嘗試。如重慶市主要依靠國(guó)有企業(yè)發(fā)揮“第三財(cái)政”的作用(藍(lán)楓等，2010)，參與投資和運(yùn)營(yíng)公共租賃住房也有助于國(guó)有房地產(chǎn)開發(fā)公司從增量開發(fā)型向資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)型的經(jīng)營(yíng)方式轉(zhuǎn)變。黃石市結(jié)合棚戶區(qū)改造，將各類保障性住房都納入公共租賃住房體系內(nèi)，租滿5年的租戶可以購(gòu)買住房的部分產(chǎn)權(quán)，直至全部產(chǎn)權(quán)(吳文杰等，2010)。公共租賃住房突破了以戶籍作為界定保障對(duì)象的門檻，是住房保障體系建設(shè)的重要?jiǎng)?chuàng)新之一。在我國(guó)快速工業(yè)化和城鎮(zhèn)化背景下，公共租賃住房因其覆蓋面廣、資源配置效率高等優(yōu)勢(shì)，必將成為保障性住房實(shí)物供應(yīng)的支柱。在當(dāng)前保障性住房資源較為緊張的條件下，可只針對(duì)夾心層、新職工等無法被其他住房保障體系涵蓋的中低收入家庭;當(dāng)住房資源較充足時(shí)可以放開準(zhǔn)入限制，政府針對(duì)收入水平低于標(biāo)準(zhǔn)的租房者給予補(bǔ)貼，實(shí)現(xiàn)與住房租賃市場(chǎng)的接軌。

3.3.2公共租賃住房的房地產(chǎn)稅待遇分析

為吸引社會(huì)投資進(jìn)入公共租賃住房的建設(shè)與運(yùn)營(yíng)，必須要滿足資本回報(bào)率的要求。由于公共租賃住房的租金標(biāo)準(zhǔn)一般低于市場(chǎng)租金水平，要保持有競(jìng)爭(zhēng)力的投資回報(bào)率，需要降低運(yùn)營(yíng)成本，特別是稅收和融資成本。從這一點(diǎn)看，房地產(chǎn)稅改革應(yīng)減免公共租賃住房在保有環(huán)節(jié)的稅負(fù)。在減免標(biāo)準(zhǔn)上，要經(jīng)過經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)，盡量減少政策成本。當(dāng)承租的中低收入家庭有實(shí)力購(gòu)買所租賃住房的部分產(chǎn)權(quán)時(shí)，相當(dāng)于該住房的部分產(chǎn)權(quán)退出了公共租賃住房體系，購(gòu)買者需按購(gòu)買的產(chǎn)權(quán)比例繳納房地產(chǎn)稅。

4房地產(chǎn)稅改革的策略建議

在中共中央提出“物業(yè)稅”改革問題后，學(xué)界對(duì)房地產(chǎn)稅改革的討論愈加深入，并在某些基本稅制要素的設(shè)計(jì)上達(dá)成了共識(shí)。如房地產(chǎn)稅應(yīng)采用從價(jià)稅(AdValoremTax)的形式，以房地產(chǎn)市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值或其一定比例為稅基，按年征收，定期對(duì)稅基進(jìn)行重估等等。在住房保障制度建設(shè)的視角下，提出我國(guó)房地產(chǎn)稅改革的目標(biāo)模式和基本稅制設(shè)計(jì)的思路。

4.1房地產(chǎn)稅的目標(biāo)模式

我國(guó)房地產(chǎn)稅改革的近期目標(biāo)是設(shè)立新的房地產(chǎn)稅稅種，取代現(xiàn)有的房產(chǎn)稅，計(jì)稅依據(jù)為公開市場(chǎng)價(jià)值為基礎(chǔ)的評(píng)稅價(jià)值，取代按賬面值作為稅基的辦法，并應(yīng)用于工商企業(yè)的房產(chǎn)稅計(jì)征中。逐步擴(kuò)大房地產(chǎn)稅的適用范圍至高檔住宅。最終目標(biāo)則是要建立以房地產(chǎn)公開市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值為基礎(chǔ)、按年征收的保有稅為主體的房地產(chǎn)稅收體系，繼續(xù)擴(kuò)大房地產(chǎn)稅的征收范圍，包括普通住宅和部分保障性住房都要納入到征稅范圍內(nèi)。在全國(guó)評(píng)稅標(biāo)準(zhǔn)一致的前提下，允許各地開發(fā)適用于本地區(qū)的房產(chǎn)稅計(jì)算機(jī)輔助批量評(píng)稅系統(tǒng)。規(guī)范房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的收入分配關(guān)系，歸并房地產(chǎn)開發(fā)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅費(fèi)，提高房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收比重，以優(yōu)化房地產(chǎn)稅制結(jié)構(gòu)。當(dāng)然，這涉及到中央和地方之間以及各級(jí)地方政府之間財(cái)事權(quán)的合理配置。同時(shí)，房地產(chǎn)稅制構(gòu)成了住房保障體系的制度約束，在稅制要素設(shè)計(jì)時(shí)也要考慮這一因素。

4.2具體稅制要素設(shè)計(jì)思路

稅制要素是構(gòu)成稅種的基本元素，是稅制設(shè)計(jì)的基本工具。本文僅對(duì)與住房保障的關(guān)系密切的計(jì)稅依據(jù)、納稅人和減免稅標(biāo)準(zhǔn)三個(gè)要素進(jìn)行分析。

4.2.1計(jì)稅依據(jù)

房地產(chǎn)稅應(yīng)采取價(jià)值稅的形式，其計(jì)稅依據(jù)是房地產(chǎn)稅的公開市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值。目前對(duì)土地出讓金和房地產(chǎn)稅之間的關(guān)系處理問題，研究者間的意見并不一致，計(jì)稅依據(jù)的確定也要面對(duì)這一問題。胡洪曙(2008)概括了四種主要觀點(diǎn)，分別是兩者不可替代、兩者可相互替代、土地出讓金改為年租制和土地增值收益部分并入房地產(chǎn)稅。大多數(shù)研究者則贊同兩者不可替代的觀點(diǎn)，認(rèn)可土地出讓金作為房地產(chǎn)價(jià)值的一部分應(yīng)計(jì)入房地產(chǎn)稅稅基的做法，理論依據(jù)是房地產(chǎn)租、稅是相互獨(dú)立的，經(jīng)濟(jì)內(nèi)涵并不相同，而且根據(jù)“受益論”，住房所有者因?yàn)橄硎芰苏峁┑墓伯a(chǎn)品和服務(wù)而受益，應(yīng)該繳納房地產(chǎn)稅用于公共支出項(xiàng)目，而土地出讓金是使用國(guó)有土地所支付的地租。筆者也認(rèn)為房地產(chǎn)稅和土地出讓金之間不是相互替代的關(guān)系，盡管兩者都是財(cái)政收入來源，從貨幣角度上看可以相互轉(zhuǎn)化。房地產(chǎn)稅改革若牽涉建設(shè)用地制度變革的內(nèi)容，會(huì)增加改革難度和成本，很難取得成功。因此，筆者主張稅基評(píng)估中暫時(shí)不剝離土地出讓金。

4.2.2納稅人界定

房地產(chǎn)稅的納稅人的界定，既要符合公平原則，也要兼顧稅收征管效率。國(guó)際上對(duì)納稅人的界定并不一致，但大多以房地產(chǎn)的所有者作為納稅人，如美國(guó)、加拿大等國(guó)征收的財(cái)產(chǎn)稅;也有將房地產(chǎn)的使用人和所有人都作為納稅人，如中國(guó)香港特區(qū)征收的差餉。筆者認(rèn)為，我國(guó)房地產(chǎn)稅制設(shè)計(jì)中，應(yīng)以房地產(chǎn)所有人作為納稅人;當(dāng)不能確定房地產(chǎn)所有人時(shí)，以占有人或使用人為納稅人，并保護(hù)該納稅人主張住房所有權(quán)的權(quán)利(徐滇慶，2008)，以此方法打擊偷逃稅。這樣既能起到調(diào)整房地產(chǎn)利益分配的目的，遏制對(duì)房地產(chǎn)資源的過度占用;同時(shí)也有利于保證稅收及時(shí)上繳，提高征管效率。

4.2.3減免稅標(biāo)準(zhǔn)

房地產(chǎn)稅的開征要照顧到中低收入者的承受能力。目前國(guó)際上對(duì)房地產(chǎn)稅的減免標(biāo)準(zhǔn)有面積、收入、房地產(chǎn)類型和納稅人身份等，人均收入或家庭總收入減免標(biāo)準(zhǔn)在發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家中較為常見，按面積減免在發(fā)展中國(guó)家較為常見，而房地產(chǎn)類型和納稅人身份通常不作為獨(dú)立的標(biāo)準(zhǔn)，一般附屬于其他標(biāo)準(zhǔn)使用。比如美國(guó)紐約市就規(guī)定年滿65歲的老人、因犯罪受侵害而致殘者、退伍老兵等可免征房地產(chǎn)稅④。筆者認(rèn)為，這幾個(gè)標(biāo)準(zhǔn)可以結(jié)合在一起使用，在目前我國(guó)個(gè)人征信體系還不完善、收入鑒別成本巨大的條件下，可以暫時(shí)放棄使用收入標(biāo)準(zhǔn)，而以住房建筑面積標(biāo)準(zhǔn)為核心，附加房地產(chǎn)類型和納稅人身份標(biāo)準(zhǔn)。由地方政府根據(jù)房地產(chǎn)稅法確定人均住房建筑面積標(biāo)準(zhǔn)，與家庭人口數(shù)相乘可得到免稅的面積數(shù)量;對(duì)于面積小于一定標(biāo)準(zhǔn)的小戶型住房，可以適當(dāng)出臺(tái)減免稅標(biāo)準(zhǔn)，以鼓勵(lì)社會(huì)資本參與到小戶型公共租賃住房的建設(shè)和運(yùn)營(yíng)中，有助于培育市場(chǎng)主體，減少政府對(duì)市場(chǎng)直接干預(yù)。確定最低收入標(biāo)準(zhǔn)，在該標(biāo)準(zhǔn)以下的低收入者可以免交房地產(chǎn)稅;社會(huì)弱勢(shì)群體以及優(yōu)撫對(duì)象等可享受減免稅優(yōu)惠，根據(jù)需要確定耕地、廉租房等特定用途的房地產(chǎn)享受減免稅待遇?？偟膩碚f，減免稅標(biāo)準(zhǔn)要適宜，太高會(huì)影響財(cái)政收入的籌集，太低則影響社會(huì)穩(wěn)定和房地產(chǎn)稅的公平性。

5結(jié)論

本文介紹了房地產(chǎn)稅收對(duì)住房保障體系支持的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，在理清房地產(chǎn)稅基本內(nèi)涵、界定住房保障體系邊界的基礎(chǔ)上，運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)理論分析了我國(guó)房地產(chǎn)稅制改革對(duì)住房保障體系建設(shè)和創(chuàng)新的支持方式和手段。筆者認(rèn)為，在稅制設(shè)計(jì)上，房地產(chǎn)稅的減免標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)以面積為主，兼有對(duì)低收入者和社會(huì)優(yōu)撫對(duì)象的照顧;房地產(chǎn)稅改革應(yīng)照顧到住房保障體系建設(shè)，廉租住房的建設(shè)和運(yùn)營(yíng)階段免除保有環(huán)節(jié)的稅收，公共租賃住房的建設(shè)和運(yùn)營(yíng)可適當(dāng)減免保有環(huán)節(jié)的稅收，經(jīng)濟(jì)適用住房和限價(jià)房應(yīng)與其他商品住房一樣，主要適用面積減免標(biāo)準(zhǔn)。