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一、國(guó)外碳排放審計(jì)的現(xiàn)狀描述

對(duì)于國(guó)外碳排放審計(jì)的現(xiàn)狀主要基于審計(jì)主體、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)方法、審計(jì)報(bào)告等方面逐次進(jìn)行說(shuō)明。

（一）審計(jì)主體

目前碳排放審計(jì)的主體主要有兩大類：一是專門從事審計(jì)與鑒證業(yè)務(wù)的組織，即會(huì)計(jì)師事務(wù)所，除了國(guó)際四大之外，均富國(guó)際等會(huì)計(jì)師事務(wù)所也有參與；另一類是由環(huán)境工程專家構(gòu)成的咨詢、評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)，如知名的法國(guó)國(guó)際檢驗(yàn)局、英國(guó)勞氏質(zhì)量認(rèn)證公司、環(huán)境資源管理集團(tuán)等。兩大審計(jì)主體均屬于獨(dú)立的第三方，經(jīng)過(guò)其審計(jì)的碳排放信息質(zhì)量有保證，更易獲得他人的信賴。兩大主體優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有扎實(shí)的審計(jì)功底與強(qiáng)大的審計(jì)隊(duì)伍，而咨詢公司在環(huán)境專業(yè)知識(shí)方面見(jiàn)長(zhǎng)。根據(jù)WendyGreen（2013）對(duì)2006年至2008年來(lái)自43個(gè)國(guó)家的3008個(gè)公司的碳排放信息披露進(jìn)行研究發(fā)現(xiàn)，當(dāng)鑒證對(duì)象僅包括碳排放信息時(shí)，傾向于由咨詢公司進(jìn)行鑒證。當(dāng)鑒證的對(duì)象延伸到可持續(xù)發(fā)展外的更廣泛領(lǐng)域時(shí)，由會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供審計(jì)的居多。

（二）審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)

國(guó)外進(jìn)行碳排放審計(jì)時(shí)所依據(jù)的審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)有：在國(guó)際層面，有審計(jì)職業(yè)界，如國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)（IAASB）的ISAE3000標(biāo)準(zhǔn)，其他組織，如世界可持續(xù)發(fā)展工商理事會(huì)（WBCSD）和世界資源研究所（WRI）2004年制定的溫室氣體議定書(shū)及國(guó)家化標(biāo)準(zhǔn)組織（ISO）于2006年制定的ISO14064-1、ISO14064-3等。在國(guó)家層面，美國(guó)會(huì)計(jì)師學(xué)會(huì)和加拿大特許會(huì)計(jì)師公會(huì)于2003年紛紛制定了關(guān)于溫室氣體排放信息認(rèn)證的審計(jì)準(zhǔn)則。盡管審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)種類繁多，然而與成熟的財(cái)務(wù)審計(jì)不同，碳排放信息鑒證仍缺乏具體的、可操作的國(guó)際性指南。因此IAASB在2007年批準(zhǔn)了一個(gè)旨在制定碳排放披露鑒證準(zhǔn)則的項(xiàng)目，并于2008年在悉尼、墨爾本、多倫多、布魯塞爾召開(kāi)的四次圓桌會(huì)議中有來(lái)自不同背景的人員（會(huì)計(jì)人員、政府監(jiān)管者、公司代表、學(xué)術(shù)界成員等）對(duì)構(gòu)建準(zhǔn)則中的難題進(jìn)行集中討論。

（三）審計(jì)方法

傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)方法如檢查、觀察、詢問(wèn)、分析程序等在碳排放審計(jì)中仍然可用。根據(jù)美國(guó)和歐盟的排放實(shí)踐，在進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)，需要審查被審計(jì)單位的監(jiān)測(cè)計(jì)劃數(shù)據(jù)、歷史排放數(shù)據(jù)等，現(xiàn)場(chǎng)檢查監(jiān)測(cè)設(shè)備的維護(hù)狀況以及與相關(guān)工作人員面談等，必要時(shí)運(yùn)用專業(yè)技術(shù)和設(shè)備對(duì)檢測(cè)系統(tǒng)進(jìn)行獨(dú)立的成效檢驗(yàn)?；讷@取的信息進(jìn)行策略分析、程序分析以及風(fēng)險(xiǎn)分析，加強(qiáng)關(guān)注錯(cuò)誤高發(fā)源和其他可能導(dǎo)致錯(cuò)誤的監(jiān)測(cè)和報(bào)告程序，重視經(jīng)營(yíng)者為降低不確定性采取的所有有效的控制風(fēng)險(xiǎn)的方式。除此之外，大量的數(shù)據(jù)處理與驗(yàn)證必須允許操作的交易程序建立在信息技術(shù)系統(tǒng)之上。在碳排放報(bào)告與審計(jì)中使用信息技術(shù)有助于增強(qiáng)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，提高審計(jì)速度，增強(qiáng)數(shù)據(jù)的分析以及可比性。美國(guó)是將信息技術(shù)成功運(yùn)用的典范，環(huán)保局（EPA）要求污染物的報(bào)告應(yīng)以標(biāo)準(zhǔn)化的電子格式（EDR）報(bào)告。當(dāng)排放數(shù)據(jù)以標(biāo)準(zhǔn)化的電子格式報(bào)告時(shí)，可通過(guò)數(shù)據(jù)檢查軟件進(jìn)行質(zhì)量保證和質(zhì)量控制檢查，并結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序有針對(duì)性的投入審計(jì)資源，減少或避免錯(cuò)誤，審計(jì)質(zhì)量得到保證的同時(shí)提高審計(jì)效率。（四）審計(jì)報(bào)告碳排放審計(jì)的最終成果以審計(jì)報(bào)告的形式呈現(xiàn)。報(bào)告應(yīng)明確所有完成的相關(guān)工作，并對(duì)有關(guān)排放信息表述是否恰當(dāng)做出評(píng)價(jià)。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)一般提供的是合理保證，而在碳排放審計(jì)中審計(jì)人員可基于工作的努力程度和報(bào)告具體的要求有選擇的提供合理、有限保證，甚至是高水平的保證。目前大部分的碳排放信息審計(jì)報(bào)告仍然作為可持續(xù)發(fā)展報(bào)告的一部分，但隨著社會(huì)環(huán)保意識(shí)的增強(qiáng)，獨(dú)立碳排放審計(jì)鑒證準(zhǔn)則的建立，單獨(dú)披露碳排放審計(jì)報(bào)告是發(fā)展趨勢(shì)。

二、國(guó)外碳排放審計(jì)的效果分析

（一）研究假設(shè)

對(duì)碳排放信息進(jìn)行審計(jì)、評(píng)價(jià)意味著企業(yè)注重碳管理，屬于Sinkin（2008）所指的生態(tài)效益企業(yè)。相對(duì)而言生態(tài)效益企業(yè)能否擁有更高的市場(chǎng)價(jià)值，Sinkin（2008）選取2003年431家財(cái)富500強(qiáng)企業(yè)對(duì)此進(jìn)行實(shí)證研究，結(jié)果發(fā)現(xiàn)企業(yè)采取具有生態(tài)效益的策略可以降低成本，提高利潤(rùn)，擁有較高的股票價(jià)格；Jacobs（2010）則選取340家美國(guó)公司作為樣本，通過(guò)事件研究方法證明，經(jīng)過(guò)ISO14001認(rèn)證的公告會(huì)引起市場(chǎng)較強(qiáng)的正反應(yīng)，與Sinkin（2008）結(jié)果類似?？梢?jiàn)，經(jīng)過(guò)認(rèn)證的環(huán)境信息可以在一定程度上提升企業(yè)價(jià)值，而碳排放審計(jì)作為對(duì)碳排放信息的鑒證、評(píng)價(jià)，屬于環(huán)境認(rèn)證的子部分，是否有此效果，本文對(duì)此加以驗(yàn)證。由此，本文提出以下假設(shè)：經(jīng)過(guò)碳排放審計(jì)的企業(yè)擁有更高的企業(yè)價(jià)值。

（二）樣本數(shù)據(jù)與模型設(shè)定

本文樣本來(lái)源于碳信息披露項(xiàng)目（CDP）。CDP是由英國(guó)倫敦機(jī)構(gòu)投資者自發(fā)形成的，旨在向投資者披露有關(guān)氣候變暖所引起的重大風(fēng)險(xiǎn)與機(jī)會(huì)的信息，試圖在投資者和企業(yè)之間搭建起一個(gè)以高質(zhì)量的信息披露為基礎(chǔ)的對(duì)話平臺(tái)，為廣大投資者提供至關(guān)重要的碳排放信息和數(shù)據(jù)。目前CDP已擴(kuò)展到20個(gè)國(guó)家和地區(qū)，成為國(guó)際碳披露的基本模式。而我國(guó)企業(yè)自2008年受邀參與CDP問(wèn)卷調(diào)查，成為參與比例最低的幾個(gè)國(guó)家之一，即使在2012年100家受邀企業(yè)中，回復(fù)問(wèn)卷的企業(yè)也僅有23家，未回復(fù)但提供相關(guān)信息的企業(yè)有1家，尚未披露任何關(guān)于碳排放審計(jì)的信息。鑒于國(guó)內(nèi)數(shù)據(jù)的不可獲得性，本文以入選2011-2012CDPS&P500的企業(yè)作為研究對(duì)象。由于CDP屬于自愿性披露項(xiàng)目，最終參與CDP問(wèn)卷調(diào)查并予以公開(kāi)的企業(yè)2011年有295家，2012年298家，即可獲取的觀察值有593個(gè)。其中2011、2012年經(jīng)過(guò)審計(jì)的分別有79家（26.78%）、179家（60.01%），開(kāi)展碳排放審計(jì)的企業(yè)數(shù)量逐年增加。對(duì)碳信息披露是否經(jīng)過(guò)審計(jì)（Audit）采用虛擬變量定義，是為1，否為0。結(jié)合已有的研究，本文的企業(yè)價(jià)值采用托賓Q值（TobinQ）來(lái)衡量，并選擇企業(yè)規(guī)模、財(cái)務(wù)杠桿、收入增長(zhǎng)率、盈利能力作為控制變量，構(gòu)建如下模型，模型中的定義變量見(jiàn)上頁(yè)表1，變量的描述性統(tǒng)計(jì)見(jiàn)上頁(yè)表2，各變量的標(biāo)準(zhǔn)差較小，沒(méi)有表現(xiàn)出太大的差異性，處于正常的變動(dòng)。TobinQ=β0+β1Audit+β2SIZE+β3Lev+β4Growth+β5Roa+ε

（三）變量的相關(guān)性檢驗(yàn)

TobinQ與Audit之間的Pearson相關(guān)系數(shù)為0.018，p值為0.664，意味著簡(jiǎn)單的兩者之間線性相關(guān)未能通過(guò)顯著性檢驗(yàn)。根據(jù)偏相關(guān)系數(shù)檢驗(yàn)結(jié)果（表4），在控制了企業(yè)規(guī)模、財(cái)務(wù)杠桿、盈利能力、企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r之后，TobinQ與Audit之間的偏相關(guān)系數(shù)為0.114，p值為0.006，在1%的水平上顯著，即通過(guò)顯著性檢驗(yàn)。通過(guò)變量的相關(guān)性檢驗(yàn)，初步說(shuō)明碳排放審計(jì)可影響企業(yè)價(jià)值。（四）回歸分析由表5的多變量回歸結(jié)果表可得，TobinQ與Audit的系數(shù)為0.2241，且在1%的水平上顯著。除此之外，企業(yè)規(guī)模、盈利能力與企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r顯著影響企業(yè)價(jià)值。這一結(jié)果充分印證了相關(guān)性檢驗(yàn)的結(jié)論，即在控制企業(yè)規(guī)模、盈利能力、財(cái)務(wù)杠桿與企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r下，碳排放審計(jì)可以提升企業(yè)價(jià)值，假設(shè)得到驗(yàn)證。

三、結(jié)論及啟示

本文從審計(jì)主體、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)方法、審計(jì)報(bào)告等四方面對(duì)國(guó)外的碳排放審計(jì)現(xiàn)狀進(jìn)行介紹，并對(duì)碳排放審計(jì)效果予以實(shí)證分析，結(jié)果顯示，在控制其他的因素如企業(yè)規(guī)模、財(cái)務(wù)杠桿、盈利能力以及企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r的情形下，企業(yè)價(jià)值與碳排放審計(jì)顯著正相關(guān)，即碳排放審計(jì)是必要的。這一結(jié)論不僅對(duì)國(guó)外尚未開(kāi)展碳排放審計(jì)的企業(yè)有所啟示，更為國(guó)內(nèi)企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供發(fā)展契機(jī)：一方面，面臨激烈的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境和日益嚴(yán)峻的環(huán)保態(tài)勢(shì)，國(guó)內(nèi)企業(yè)欲謀求一席發(fā)展之地，取得長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，低碳之路是其發(fā)展之道。注重節(jié)能減排，引入碳排放審計(jì)，提高碳排放披露質(zhì)量，以吸引利益相關(guān)者的青睞，進(jìn)而贏得更多的發(fā)展機(jī)會(huì)和發(fā)展空間，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值。另一方面，目前我國(guó)有大大小小數(shù)千家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，競(jìng)爭(zhēng)已趨于“白熱化”，拓展審計(jì)范圍是突破發(fā)展瓶頸、做大做強(qiáng)走出國(guó)門的必由之路。而碳排放審計(jì)對(duì)于國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言是新鮮的課題，可作為開(kāi)拓創(chuàng)新的典范，為會(huì)計(jì)師事務(wù)所穩(wěn)定發(fā)展融入一股強(qiáng)心劑。

作者:危英單位:婁底職業(yè)技術(shù)學(xué)院