一、影響會(huì)計(jì)信息供給行為的成本因素

當(dāng)我們把企業(yè)看作“經(jīng)濟(jì)人”時(shí),根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理,只有當(dāng)企業(yè)從會(huì)計(jì)信息披露行為中所獲取的收益大于其披露成本時(shí),企業(yè)才會(huì)主動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露。因此,會(huì)計(jì)信息披露成本常成為制約會(huì)計(jì)信息披露的主要因素。

會(huì)計(jì)信息的披露成本是指企業(yè)為進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露而可能發(fā)生的一切支出項(xiàng)目,以及由于某一披露行為可能為企業(yè)帶來(lái)的損失(機(jī)會(huì)成本)。主要由以下幾種成本項(xiàng)目構(gòu)成。

1.提供信息的成本(S)提供信息的成本是指從建立財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)到會(huì)計(jì)信息的披露完成所花費(fèi)的一切支出,按成本項(xiàng)目支出的性質(zhì)分為初始成本(S1)———即為建立會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)而發(fā)生的成本支出和維持成本(S2)———即為維持會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的日常運(yùn)轉(zhuǎn)而發(fā)生的費(fèi)用。一般說(shuō),初始成本要高一些,而維持成本則隨企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模的變化有所不同。多種經(jīng)營(yíng)的公司由于其業(yè)務(wù)復(fù)雜,會(huì)計(jì)處理相對(duì)麻煩,維持成本也較高。當(dāng)會(huì)計(jì)制度發(fā)生變化時(shí),對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)要發(fā)生相應(yīng)支出,也會(huì)增加維持成本。

維持成本(S2)又可分為會(huì)計(jì)信息的獲取與加工成本(S21),即搜集、處理、審計(jì)、裝訂、傳遞以及信息的成本的總和,和對(duì)已披露會(huì)計(jì)信息的質(zhì)詢(xún)進(jìn)行處理和答復(fù)的成本(S22)。此外,為企業(yè)內(nèi)部管理提供信息的成本(S3)應(yīng)當(dāng)從我們所討論的S中剔除出去,因?yàn)闊o(wú)論這類(lèi)信息是否對(duì)外披露,企業(yè)都會(huì)要承擔(dān)S3。故,如果用一個(gè)簡(jiǎn)單的數(shù)學(xué)公式表示,則企業(yè)提供會(huì)計(jì)信息的成本可表示為:

S=S1+S2-S3

一、引言

20世紀(jì)頻發(fā)的財(cái)務(wù)造假案件迫使諸多國(guó)家開(kāi)始關(guān)注企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的情況。本文將深市主板公司2015年數(shù)據(jù)做為研究對(duì)象，構(gòu)造內(nèi)控信息披露指數(shù)，討論企業(yè)內(nèi)控信息披露和公司績(jī)效的關(guān)系，以期完善企業(yè)內(nèi)控信息披露制度，提升我國(guó)資本市場(chǎng)有效性。

二、研究設(shè)計(jì)

（一）研究假設(shè)

根據(jù)理論和信號(hào)傳遞理論，企業(yè)披露內(nèi)控信息會(huì)傳遞一定的消息，外界可據(jù)此推斷企業(yè)的質(zhì)量。內(nèi)控完善的企業(yè)，經(jīng)營(yíng)越有效，股價(jià)相應(yīng)上升，而不進(jìn)行信息披露的公司則被認(rèn)為是低質(zhì)量或存在不利消息的，其股價(jià)預(yù)期會(huì)下降。故本文假設(shè)：內(nèi)控信息披露質(zhì)量與企業(yè)績(jī)效正相關(guān)。

（二）樣本選取及數(shù)據(jù)來(lái)源

改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范信息披露在證券市場(chǎng)中，上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告無(wú)異是連接廣大投資者與公司之間的紐帶，上市公司通過(guò)它把經(jīng)營(yíng)狀況、贏利狀況等各種信息傳遞給投資者；而投資者也是通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告獲取所需的信息，做出自己投資的重大決策。由此可見(jiàn)，在上市公司的信息披露中，財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量如何直接關(guān)系到廣大投資者乃至其他信息需求部門(mén)的切身利益。目前我國(guó)的信息披露中存在財(cái)務(wù)信息披露不充分、不及時(shí)和不規(guī)范等問(wèn)題，其中不乏法規(guī)制度等方面的原因，但鑒于財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)信息披露的重要性，本文將從財(cái)務(wù)報(bào)告的改進(jìn)方面入手，闡述信息披露規(guī)范的問(wèn)題。

一、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系在上市公司信息披露中表現(xiàn)出的局限性

1．財(cái)務(wù)報(bào)告無(wú)法反映影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的非財(cái)務(wù)因素

現(xiàn)在，人力資源管理、技術(shù)創(chuàng)新等因素與企業(yè)的生存發(fā)展都有密切的聯(lián)系。另外，企業(yè)的聲譽(yù)、其能源的來(lái)源及產(chǎn)品的銷(xiāo)售渠道等也會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生很大的影響。但由于這些因素?zé)o法用貨幣形式進(jìn)行描述，所以無(wú)法在財(cái)務(wù)報(bào)告中列示。財(cái)務(wù)報(bào)告所列示的信息是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，但經(jīng)營(yíng)成果是各種因素綜合作用的結(jié)果，所以現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告只能使報(bào)表的使用者了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，對(duì)于形成這種狀況的各種因素，尤其是表外非財(cái)務(wù)因素缺乏必要了解。

2，現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告主要是提供以歷史成本為主的財(cái)務(wù)信息，這一特點(diǎn)限制了其披露內(nèi)容的充分性

首先，歷史成本原則使得財(cái)務(wù)報(bào)表只反映已實(shí)現(xiàn)的收入和已發(fā)生的費(fèi)用等歷史性信息，但在當(dāng)今的信息社會(huì)中，不確定性信息比以前更多、更突出，而目前的報(bào)表卻無(wú)法披露與企業(yè)有關(guān)的各種不確定信息。

改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范信息披露在證券市場(chǎng)中，上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告無(wú)異是連接廣大投資者與公司之間的紐帶，上市公司通過(guò)它把經(jīng)營(yíng)狀況、贏利狀況等各種信息傳遞給投資者；而投資者也是通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告獲取所需的信息，做出自己投資的重大決策。由此可見(jiàn)，在上市公司的信息披露中，財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量如何直接關(guān)系到廣大投資者乃至其他信息需求部門(mén)的切身利益。目前我國(guó)的信息披露中存在財(cái)務(wù)信息披露不充分、不及時(shí)和不規(guī)范等問(wèn)題，其中不乏法規(guī)制度等方面的原因，但鑒于財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)信息披露的重要性，本文將從財(cái)務(wù)報(bào)告的改進(jìn)方面入手，闡述信息披露規(guī)范的問(wèn)題。

一、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系在上市公司信息披露中表現(xiàn)出的局限性

1．財(cái)務(wù)報(bào)告無(wú)法反映影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的非財(cái)務(wù)因素

現(xiàn)在，人力資源管理、技術(shù)創(chuàng)新等因素與企業(yè)的生存發(fā)展都有密切的聯(lián)系。另外，企業(yè)的聲譽(yù)、其能源的來(lái)源及產(chǎn)品的銷(xiāo)售渠道等也會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生很大的影響。但由于這些因素?zé)o法用貨幣形式進(jìn)行描述，所以無(wú)法在財(cái)務(wù)報(bào)告中列示。財(cái)務(wù)報(bào)告所列示的信息是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，但經(jīng)營(yíng)成果是各種因素綜合作用的結(jié)果，所以現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告只能使報(bào)表的使用者了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，對(duì)于形成這種狀況的各種因素，尤其是表外非財(cái)務(wù)因素缺乏必要了解。

2，現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告主要是提供以歷史成本為主的財(cái)務(wù)信息，這一特點(diǎn)限制了其披露內(nèi)容的充分性

首先，歷史成本原則使得財(cái)務(wù)報(bào)表只反映已實(shí)現(xiàn)的收入和已發(fā)生的費(fèi)用等歷史性信息，但在當(dāng)今的信息社會(huì)中，不確定性信息比以前更多、更突出，而目前的報(bào)表卻無(wú)法披露與企業(yè)有關(guān)的各種不確定信息。

一、證券市場(chǎng)的效率和會(huì)計(jì)信息披露的公平

對(duì)證券市場(chǎng)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行研究，所要解決的無(wú)外乎證券市場(chǎng)的效率和會(huì)計(jì)信息披露的公平兩類(lèi)問(wèn)題。按照西方主流經(jīng)濟(jì)理論，效率和公平是配置或分配過(guò)程中的原則性問(wèn)題，資源配置和收入分配是社會(huì)經(jīng)濟(jì)過(guò)程的兩個(gè)方面，效率與公平是這兩個(gè)方面的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)或尺度。

所謂證券市場(chǎng)的效率，是指證券價(jià)格對(duì)影響證券價(jià)格變化的會(huì)計(jì)信息的反映程度。證券市場(chǎng)效率的判定標(biāo)準(zhǔn)是，證券的價(jià)格是否充分地反映了可提供的信息，考慮的是資源配置問(wèn)題。證券市場(chǎng)的效率有有效和無(wú)效之分，證券市場(chǎng)的有效性是相對(duì)的，即市場(chǎng)對(duì)某些信息系統(tǒng)而言是有效的，而并不意味著對(duì)其他信息系統(tǒng)也有效。關(guān)鍵是對(duì)前述證券市場(chǎng)效率判定標(biāo)準(zhǔn)中“充分地反映”程度或“可提供的信息”外延的界定問(wèn)題，即證券價(jià)格反映的是歷史上的公開(kāi)信息，還是完全反映所有公開(kāi)信息，甚至完全反映包括內(nèi)幕在內(nèi)的所有公開(kāi)的信息。美國(guó)芝加哥大學(xué)財(cái)務(wù)學(xué)教授尤金·法瑪(EugeneFama，1970)將此三種情況分別稱(chēng)為：弱式有效、半強(qiáng)式有效和強(qiáng)式有效。根據(jù)法瑪對(duì)證券市場(chǎng)效率的劃分標(biāo)準(zhǔn)，我國(guó)會(huì)計(jì)理論工作者在對(duì)我國(guó)證券市場(chǎng)現(xiàn)狀進(jìn)行了充分的實(shí)證研究的基礎(chǔ)上，得出我國(guó)目前的證券市場(chǎng)已處于弱式有效階段的結(jié)論，我們認(rèn)為這一結(jié)論是符合我國(guó)現(xiàn)存證券市場(chǎng)的實(shí)際情況。

公平就是不偏不倚、一視同仁，它既是一種分配、裁判規(guī)則，也是一種主觀體驗(yàn)。會(huì)計(jì)信息披露的公平性，這個(gè)概念如果相對(duì)于某一特定上市公司來(lái)看的話是比較容易界定，它是指上市公司公司所披露的會(huì)計(jì)信息應(yīng)具有充分性，并且其披露的內(nèi)容對(duì)所有信息使用者來(lái)說(shuō)是公平的。它應(yīng)包含兩層含義，一是公司的會(huì)計(jì)信息必須充分、真實(shí)、及時(shí)地披露；二是此信息必須公平地披露給所有信息使用者。然而該概念如果站在證券市場(chǎng)的角度相對(duì)于投資者（包括現(xiàn)存或潛在）來(lái)說(shuō)，則界定較為困難，它與各上市公司披露的會(huì)計(jì)信息的選擇有關(guān)，由于由各上市公司披露的所有會(huì)計(jì)信息中的每一種信息都可能會(huì)導(dǎo)致市場(chǎng)中的部分投資者的福利變好而另外一些投資者的福利變壞，投資者進(jìn)行選擇并采取行動(dòng)時(shí)，就存在公平問(wèn)題，因此，其判定標(biāo)準(zhǔn)是，財(cái)富是否合理地在經(jīng)濟(jì)中的個(gè)人之間進(jìn)行分配，考慮的是收入的分配問(wèn)題。假設(shè)在有效的證券市場(chǎng)中，某上市公司的會(huì)計(jì)信息能公平地在信息使用者之間進(jìn)行披露，則每個(gè)投資參與者從該信息中獲取的超額預(yù)期回報(bào)為零，在這種狀態(tài)下我們認(rèn)為會(huì)計(jì)信息的披露相對(duì)于投資者是公平的；反之某會(huì)計(jì)信息事先被少數(shù)人掌握，則他們就會(huì)利用這種信息的不對(duì)稱(chēng)來(lái)操縱證券價(jià)格，謀取暴利而使另一些人蒙受損失，我們認(rèn)為是不公平的。

證券市場(chǎng)的效率和會(huì)計(jì)信息披露的公平兩者之間的關(guān)系可以概括為以下兩方面，第一，證券市場(chǎng)的效率和會(huì)計(jì)信息披露的公平是相輔相成、相伴而生的?！芭晾弁凶顑?yōu)”（Pareto-optimality）方案指出，在某種市場(chǎng)狀態(tài)下，可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)中的每個(gè)人都處于一種更有利的位置而沒(méi)有人處于一種更不利的位置。該方案作為評(píng)價(jià)市場(chǎng)效率的著名法則，實(shí)際上也兼顧了公平原則，我們把它放到證券市場(chǎng)來(lái)理解，如果證券市場(chǎng)是有效的，并且會(huì)計(jì)信息的披露也是公平的，投資參與者通過(guò)獲得的上市公司提供的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行交易時(shí)將較少關(guān)注會(huì)計(jì)信息的不對(duì)稱(chēng)，同時(shí)他在交易時(shí)也將不會(huì)獲得超額預(yù)期回報(bào)，另外，在此市場(chǎng)里，誰(shuí)也就不會(huì)操縱證券價(jià)格，因?yàn)椋锌色@得的會(huì)計(jì)信息都已反映在證券的現(xiàn)行價(jià)格中。第二，證券市場(chǎng)的效率和會(huì)計(jì)信息披露的公平兩者之間又是有矛盾的，證券價(jià)格的變動(dòng)是投資者之間的收入再分配，即投資者的財(cái)富會(huì)隨著證券價(jià)格的變動(dòng)而發(fā)生改變，也就是說(shuō)公平并不是絕對(duì)的平等或平均。可見(jiàn)，證券市場(chǎng)的效率和會(huì)計(jì)信息披露的公平兩者是一對(duì)矛盾的統(tǒng)一體，但是無(wú)論證券市場(chǎng)的效率還是會(huì)計(jì)信息披露的公平，都必須以可提供的信息充分披露為基礎(chǔ)和前提，信息披露實(shí)質(zhì)上是左右證券價(jià)格的一個(gè)重要因素。從我國(guó)證券市場(chǎng)的實(shí)際運(yùn)行情況看，會(huì)計(jì)信息不僅能為維護(hù)良好經(jīng)濟(jì)秩序提供可靠信息和基本保障，而且能提供使社會(huì)資源、個(gè)人收入得到合理配置、分配的依據(jù)。

二、政府與證券市場(chǎng)的效率和會(huì)計(jì)信息披露的公平的關(guān)系

摘要：會(huì)計(jì)報(bào)表是廣大會(huì)計(jì)信息使用者了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的重要工具。然而隨著許多跨行業(yè)、跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)集團(tuán)的涌現(xiàn)，原有的報(bào)告方式已不能很好的滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要，要求企業(yè)編制分部報(bào)告已成為大勢(shì)所趨。本文首先從概念入手分析了經(jīng)濟(jì)全球化背景下分部信息披露的必要性，進(jìn)而就有代表性的國(guó)家和組織的分部信息披露作一詳細(xì)比較，最后對(duì)我國(guó)目前的分部信息披露提出了一些看法。

關(guān)鍵詞：分部信息披露；SSAP；FASB；IASC

長(zhǎng)期以來(lái)，人們認(rèn)為報(bào)表使用者需要的是綜合或合并的財(cái)務(wù)報(bào)表。然而，這些報(bào)表并不能提供使用者所需要的所有信息。近年來(lái)，對(duì)包括分立或分部財(cái)務(wù)信息在內(nèi)的附加信息的需求不斷增加。

一、分部報(bào)告的概念

分部報(bào)告是指在企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，按照確定的企業(yè)內(nèi)部組成部分（業(yè)務(wù)分布或地區(qū)分布）提供的有關(guān)各組成部分收入、資產(chǎn)和負(fù)債等信息的報(bào)告。換句話就是將企業(yè)按照其組成部分或分部進(jìn)行分解，在這一分立的基礎(chǔ)上報(bào)告每個(gè)分部的財(cái)務(wù)信息。

二、分部信息的披露的必要性

摘要：本文在簡(jiǎn)要回顧我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷以及概括新準(zhǔn)則主要變化的基礎(chǔ)上，從內(nèi)容和形式兩個(gè)方面研究了新準(zhǔn)則對(duì)上市公司信息披露的影響。本文認(rèn)為“公允價(jià)值”是新準(zhǔn)則在披露內(nèi)容方面的主要變化，公允價(jià)值反映的會(huì)計(jì)信息是較歷史成本反映的信息更加如實(shí)的，是一種具有明顯可觀察性和決策相關(guān)性的會(huì)計(jì)信息，從技術(shù)角度講，其客觀性也不遜于歷史成本；從形式上看，新準(zhǔn)則對(duì)信息披露的影響主要表現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)告的構(gòu)成上，財(cái)務(wù)報(bào)告的組成及其格式都發(fā)生了較大的變化。這些形式和內(nèi)容上的變化使得新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司的信息披露提出了更高的要求，上市公司信息披露的逐步完善將有助于投資者做出更準(zhǔn)確的投資決策，降低投資風(fēng)險(xiǎn)，這必將提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的使用價(jià)值，增強(qiáng)上市公司業(yè)績(jī)的可預(yù)測(cè)性。

關(guān)鍵詞：新準(zhǔn)則信息披露公允價(jià)值披露形式

上市公司會(huì)計(jì)信息披露，是指上市公司從維護(hù)投資者權(quán)益和資本市場(chǎng)運(yùn)行秩序出發(fā)，按照法定要求將自身財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)等會(huì)計(jì)信息情況向證券監(jiān)督管理部門(mén)報(bào)告，并且向社會(huì)公眾投資者公告。在規(guī)范上市公司會(huì)計(jì)信息披露方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)疑發(fā)揮著標(biāo)桿的作用，信息披露的數(shù)量、質(zhì)量以及方式、方法都受到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制約。財(cái)政部于2006年2月頒布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，要求自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。與現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)容上發(fā)生了歷史性變革，在會(huì)計(jì)處理上也有很大的差異，這將會(huì)極大地影響財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)和信息披露的含量，對(duì)上市公司的信息披露產(chǎn)生巨大的影響。

一、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷的簡(jiǎn)要回顧

受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的影響，我國(guó)自1951年起一直實(shí)行高度統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。除對(duì)外商投資企業(yè)執(zhí)行《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，對(duì)股份制企業(yè)執(zhí)行《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以外，對(duì)其他企業(yè)執(zhí)行的是分行業(yè)的40多個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度。各個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度之間差異較大，不僅會(huì)計(jì)信息不可比，甚至?xí)?jì)記賬方法都不統(tǒng)一。20世紀(jì)70年代末，受美國(guó)“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”(GAAP)及相應(yīng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論的影響，經(jīng)各方面的努力，1992年11月30日，財(cái)政部經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)簽發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(后改稱(chēng)為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》)，以及《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》(簡(jiǎn)稱(chēng)“兩則”，隨著具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的陸續(xù)，《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》的作用日漸式微)，在此基礎(chǔ)上，財(cái)政部又組織制定了l3個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度和財(cái)務(wù)制度(簡(jiǎn)稱(chēng)“兩制”)，并于1993年7月1日起實(shí)行，同時(shí)廢止了原有的行業(yè)會(huì)計(jì)制度。這樣，我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正式出臺(tái)，以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取代過(guò)去統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的改革，初見(jiàn)成效。此后，財(cái)政部會(huì)計(jì)司加快了具體準(zhǔn)則制定的步伐，自1994年2月14日至1996年1月4日陸續(xù)了29個(gè)具體準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿。截至2006年2月14日，財(cái)政部共了1項(xiàng)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和l6項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。此外，財(cái)政部于2000年l2月29日了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，2001年11月27日了《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，2004年4月27日了《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，另外，2004年還了《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》。2006年2月15日，財(cái)政部了39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(包括首次的22項(xiàng)新具體準(zhǔn)則和修訂了的1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和l6項(xiàng)具體準(zhǔn)則)，并將于2007年1月1日起在上市公司先行實(shí)施。這22項(xiàng)新的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括：投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、資產(chǎn)減值、職工薪酬、企業(yè)年金基金、股份支付、政府補(bǔ)助、所得稅、外幣折算、企業(yè)合并、金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值、原保險(xiǎn)合同、再保險(xiǎn)合同、石油天然氣開(kāi)采、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)、合并財(cái)務(wù)報(bào)表、每股收益、分部報(bào)告、金融工具列報(bào)、首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等。

二、新準(zhǔn)則的主要變化

合并會(huì)計(jì)報(bào)表為報(bào)表使用者提供關(guān)于整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的信息，但是合并報(bào)表同時(shí)也掩蓋了集團(tuán)內(nèi)不同行業(yè)、不同地區(qū)公司的經(jīng)營(yíng)情況，為了彌補(bǔ)這種缺陷，分部報(bào)告便應(yīng)運(yùn)而生。我國(guó)的分部信息披露工作剛剛起步，人們對(duì)分部報(bào)告的認(rèn)識(shí)還不足，有關(guān)法規(guī)還不完善，本文擬參照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，對(duì)我國(guó)的分部信息披露工作進(jìn)行探討。

一、分部信息披露的必要性

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)――按分部編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告中將分部信息披露定義為：按照一個(gè)企業(yè)的分部，具體說(shuō)就是按企業(yè)的不同行業(yè)和經(jīng)營(yíng)的不同地區(qū)編報(bào)財(cái)務(wù)資料。

首先，由于各個(gè)行業(yè)分部和地區(qū)分部的利潤(rùn)率、發(fā)展機(jī)會(huì)、未來(lái)前景和投資風(fēng)險(xiǎn)可能有很大差別，因此財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者需要有分部資料來(lái)評(píng)定一個(gè)多元化經(jīng)營(yíng)企業(yè)的前途和風(fēng)險(xiǎn)，按分部提供資料的目的，就是向財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者提供關(guān)于從事多種經(jīng)營(yíng)的企業(yè)的不同行業(yè)分部和不同地區(qū)分部的規(guī)模大小、利潤(rùn)貢獻(xiàn)，以及發(fā)展趨勢(shì)的資料，使他們對(duì)整個(gè)企業(yè)作出更有依據(jù)的判斷。

其次，由于母公司與子公司在經(jīng)營(yíng)范圍和內(nèi)容上相差很遠(yuǎn)，根據(jù)合并報(bào)表計(jì)算的各種財(cái)務(wù)比率，如流動(dòng)比率、存貨周轉(zhuǎn)率、凈資產(chǎn)收益率等，即不能代表母公司的營(yíng)運(yùn)效果，也不能說(shuō)明子公司的盈利能力，使合并報(bào)表的有用性大打折扣。

再次，由于各地區(qū)的物價(jià)水平不一致，在不同通貨膨脹條件下，幣值也不相等，將不同幣值的報(bào)表合并在一起，并不能反映各地的購(gòu)買(mǎi)力水平；特別是在外匯市場(chǎng)劇烈變動(dòng)時(shí)，合并報(bào)表采用單一匯率把多種貨幣折合成統(tǒng)一貨幣，這種折合還受匯率、利率和各國(guó)經(jīng)濟(jì)政策等多種因素影響。

一、我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀

我國(guó)已頒布關(guān)于企業(yè)環(huán)境信息披露法律法規(guī)不多對(duì)企業(yè)環(huán)境信息披露要求目前主要有國(guó)家環(huán)?？偩帧蛾P(guān)于企業(yè)環(huán)境信息公開(kāi)公告》(環(huán)發(fā)[2003]156號(hào))以及《環(huán)境保護(hù)法》、《環(huán)境影響評(píng)價(jià)法》、《關(guān)于申請(qǐng)上市企業(yè)和申請(qǐng)?jiān)偃谫Y上市企業(yè)進(jìn)行環(huán)境保護(hù)核查規(guī)定》等法律法規(guī)再加上企業(yè)環(huán)保責(zé)任不確定性、環(huán)境信息收集與計(jì)量復(fù)雜性使我國(guó)在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面相當(dāng)落后但目前我國(guó)不少企業(yè)已經(jīng)開(kāi)始涉及環(huán)境信息披露問(wèn)題另外大多數(shù)企業(yè)對(duì)排污費(fèi)和新項(xiàng)目環(huán)保設(shè)施支出進(jìn)行了單獨(dú)賬務(wù)處理對(duì)于其它與環(huán)境有關(guān)支出89%企業(yè)進(jìn)行了資本性支出和收益性支出劃分近年來(lái)由于中國(guó)證監(jiān)會(huì)和國(guó)家環(huán)?？偩忠笊陥?bào)上市公司必須實(shí)行環(huán)境審計(jì)這使上市公司中強(qiáng)污染行業(yè)進(jìn)行環(huán)境信息披露呈上升趨勢(shì)

(一)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露企業(yè)主要以上市公司為主披露比例低現(xiàn)階段我國(guó)只對(duì)上市公司做出了披露環(huán)境信息要求但單就上市公司來(lái)說(shuō)其環(huán)境信息披露情況也不盡人意對(duì)2004年滬市A股827家上市公司環(huán)境信息披露分析顯示827家上市公司中披露環(huán)境信息公司有321家披露比例為39%其中重污染行業(yè)披露比例為60%非重污染企業(yè)披露比例為23%而根據(jù)調(diào)查2000年全球最大250家公司中編制環(huán)境報(bào)告比例已經(jīng)達(dá)到35%；而北美、歐洲、澳洲有50%以上公司編制環(huán)境報(bào)告因此與歐美國(guó)家相比我國(guó)進(jìn)行環(huán)境信息披露企業(yè)相對(duì)較少

(二)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露以強(qiáng)制性為主一項(xiàng)關(guān)于企業(yè)環(huán)境報(bào)告原因調(diào)查表明企業(yè)編制環(huán)境報(bào)告原因主要政府管理機(jī)構(gòu)強(qiáng)制要求我國(guó)政府有關(guān)法規(guī)規(guī)定企業(yè)應(yīng)定期向地方各級(jí)環(huán)保部門(mén)提供“三廢”排放及處理利用情況污染物檢測(cè)與治理等方面環(huán)境統(tǒng)計(jì)報(bào)告而對(duì)2004年滬市A股827家上市公司環(huán)境信息披露調(diào)查顯示重污染行業(yè)總體披露比例為60%非重污染行業(yè)總體披露比例為23%兩者相差比較懸殊主要原因也在于國(guó)家環(huán)?？偩謴?qiáng)制要求重污染行業(yè)對(duì)其環(huán)境事項(xiàng)進(jìn)行披露由此看來(lái)我國(guó)目前環(huán)境信息披露主要強(qiáng)制性披露而非自愿性披露

(三)環(huán)境會(huì)計(jì)信息使用者以政府管理機(jī)關(guān)為主一項(xiàng)調(diào)查表明我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息主要使用者為政府管理機(jī)關(guān)其次投資者、金融機(jī)構(gòu)、顧客、新聞媒體、雇員、財(cái)務(wù)分析師、社會(huì)公眾等這說(shuō)明我國(guó)目前企業(yè)所披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息主要服務(wù)于國(guó)家宏觀環(huán)境管理和污染治理在這種情況下企業(yè)可能忽略其使用者信息需求其提供環(huán)境會(huì)計(jì)信息也可能不完整

(四)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容缺乏明晰性和全面性以環(huán)境支出項(xiàng)目為例調(diào)查顯示排污費(fèi)、按現(xiàn)行法規(guī)要求對(duì)原有設(shè)備改造和重置環(huán)保支出、新投資項(xiàng)目環(huán)保設(shè)施支出和臨時(shí)性或突發(fā)性環(huán)保支出這四個(gè)項(xiàng)目企業(yè)最常發(fā)生“環(huán)境支出”項(xiàng)目而大部分企業(yè)僅對(duì)排污費(fèi)單獨(dú)立賬但對(duì)于企業(yè)其環(huán)境支出項(xiàng)目單獨(dú)立賬比例都沒(méi)有超過(guò)50%且企業(yè)披露大部分信息企業(yè)可以輕松獲取但對(duì)于隱形成本和次有形成本如企業(yè)形象和關(guān)系成本等則少有披露

摘要：文章從強(qiáng)制披露內(nèi)部控制信息的必要性入手，分析我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀和原因，提出一些完善內(nèi)部控制信息披露的建議。關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；披露；財(cái)務(wù)報(bào)告2006年上海證券交易所和深圳證券交易所先后制定了《上市公司內(nèi)部控制指引》，明確要求上市公司董事會(huì)應(yīng)在年度報(bào)告披露的同時(shí)，披露企業(yè)年度內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)。從此，我國(guó)對(duì)內(nèi)部控制信息的披露由自愿披露過(guò)渡到了強(qiáng)制披露階段。一、披露內(nèi)部控制信息的必要性（一）對(duì)于投資者、債權(quán)人及其他外部信息使用者來(lái)說(shuō)，內(nèi)部控制信息披露可以提供附加信息近年來(lái)，我國(guó)上市公司一系列財(cái)務(wù)丑聞的披露反映出我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題比較嚴(yán)重，以致投資者對(duì)上市公司的信息披露缺乏信心。單純的財(cái)務(wù)報(bào)告已不能滿足投資者的需要，內(nèi)部控制信息的披露可以幫助投資者更好地了解上市公司的實(shí)際情況。（二）對(duì)于上市公司自身來(lái)說(shuō)，內(nèi)部控制信息披露可以提高企業(yè)管理當(dāng)局內(nèi)部控制的意識(shí)通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制的自我評(píng)估，管理當(dāng)局可以在導(dǎo)致重大后果以前發(fā)現(xiàn)內(nèi)控中存在的缺陷，及時(shí)改進(jìn)企業(yè)管理、減少舞弊。同時(shí)，內(nèi)部控制信息披露也是管理當(dāng)局解除受托責(zé)任的一種方式，委托者可以通過(guò)披露的內(nèi)部控制信息來(lái)判斷受托者是否盡心盡職履行受托義務(wù)。二、我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀和原因分析2006年7月1日開(kāi)始施行的《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《指引》）要求隨年報(bào)一同披露的內(nèi)部控制評(píng)估報(bào)告中應(yīng)包含以下內(nèi)容：內(nèi)控制度是否建立健全；內(nèi)控制度是否得到有效實(shí)施；內(nèi)部控制檢查監(jiān)督工作的情況；內(nèi)控制度及其實(shí)施過(guò)程中出現(xiàn)的重大風(fēng)險(xiǎn)和處理情況；對(duì)本年度內(nèi)部控制檢查監(jiān)督工作計(jì)劃完成情況的評(píng)價(jià)；完善內(nèi)控制度的有關(guān)措施以及下一年度內(nèi)部控制有關(guān)工作計(jì)劃。而且要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)公司進(jìn)行年度審計(jì)時(shí)，應(yīng)參照有關(guān)主管部門(mén)的規(guī)定，就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制情況出具評(píng)價(jià)意見(jiàn)。查閱上交所上市公司2006年年度報(bào)告可以發(fā)現(xiàn)，大部分上市公司僅在年度報(bào)告第十部分重大事項(xiàng)中公司內(nèi)部控制制度建設(shè)一項(xiàng)或詳或略地披露了公司內(nèi)控的相關(guān)信息，多是流于形式，有的公司甚至僅以“公司現(xiàn)有內(nèi)部控制制度基本涵蓋了公司經(jīng)營(yíng)管理中的各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，保證了公司經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的正常運(yùn)行”等空洞的語(yǔ)言一筆帶過(guò)，即使是披露較為詳細(xì)的公司，也未能完全包含《指引》中所要求披露的內(nèi)容，并且?guī)缀跛泄径紱](méi)有披露聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制情況出具評(píng)價(jià)意見(jiàn)的信息。由此可見(jiàn)，大部分上市公司在年報(bào)中披露的內(nèi)控信息均未達(dá)到《指引》的相關(guān)要求，上市公司普遍缺乏對(duì)內(nèi)部控制信息詳細(xì)披露的動(dòng)力。造成這一現(xiàn)象的原因是多方面的。（一）從內(nèi)部控制信息供求角度分析作為信息的需求方，目前我國(guó)資本市場(chǎng)中，股市投機(jī)性強(qiáng)，投資者的專(zhuān)業(yè)性較差，對(duì)數(shù)據(jù)的理解分析能力以及綜合素質(zhì)較弱，對(duì)高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息需求不足。而作為信息的供給方，上市公司內(nèi)控信息披露的成本—效益問(wèn)題是造成這一現(xiàn)象根本原因。只有信息產(chǎn)生的效益大于信息的成本，信息的生產(chǎn)才具備經(jīng)濟(jì)上的合理性。上海證券交易所等單位對(duì)我國(guó)上市公司信息披露的成本效益進(jìn)行問(wèn)卷調(diào)查（周勤業(yè)，2003）表明：上市公司信息披露負(fù)擔(dān)日益加重，集中于在指定報(bào)紙刊登信息披露文件的費(fèi)用和定期報(bào)告的審計(jì)費(fèi)用，上市公司認(rèn)為信息披露對(duì)產(chǎn)品銷(xiāo)售、品牌宣傳有一定的促進(jìn)作用，但作用不是太大，對(duì)改進(jìn)企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的意義也尚未體現(xiàn)出來(lái)。（二）從內(nèi)部控制信息披露的制度角度分析首先，《指引》對(duì)披露內(nèi)容的規(guī)定不完善，沒(méi)有說(shuō)明上市公司評(píng)價(jià)內(nèi)部控制建立和實(shí)施情況的標(biāo)準(zhǔn)，使內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的信息含量下降，可操作性差。我國(guó)對(duì)于內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性缺乏一個(gè)統(tǒng)一、權(quán)威的標(biāo)準(zhǔn)體系。除證券公司、商業(yè)銀行以外的上市公司一般是參照2001年財(cái)政部的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制——基本規(guī)范（試行）》，該規(guī)范是目前我國(guó)內(nèi)部控制領(lǐng)域比較權(quán)威的標(biāo)準(zhǔn)，也是上市公司進(jìn)行內(nèi)部控制建設(shè)所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)，但其將內(nèi)部控制定位于內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，兼顧與會(huì)計(jì)相關(guān)的控制，立足點(diǎn)還是從內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的角度進(jìn)行規(guī)范，已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)當(dāng)前市場(chǎng)環(huán)境對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的要求。在這種缺乏內(nèi)部控制評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)情況下，不同企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制發(fā)表的自我評(píng)估結(jié)論很難具有可比性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)應(yīng)采取哪些程序、遵循哪些標(biāo)準(zhǔn)沒(méi)有規(guī)范可依，其執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)大小不好衡量。其次，披露要求中缺乏董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制信息披露責(zé)任的相關(guān)表述。董事會(huì)在內(nèi)部控制報(bào)告中表明企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的責(zé)任，可以增強(qiáng)其內(nèi)部控制意識(shí)，通過(guò)管理層改善控制環(huán)境，提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。提供內(nèi)部控制信息實(shí)際上也是董事會(huì)解脫受托責(zé)任的一種方式。另外，《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》沒(méi)有對(duì)違反該規(guī)定的行為進(jìn)行相關(guān)處罰的條款，《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》中指出對(duì)公司及其有關(guān)人員違反該指引規(guī)定的行為參照《上市規(guī)則》有關(guān)規(guī)定給予處分?？偟膩?lái)說(shuō)，處罰力度太輕，這也從客觀上導(dǎo)致了《指引》在上市公司2006年年報(bào)未能被嚴(yán)格執(zhí)行。三、改進(jìn)我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)部控制信息披露的建議（一）加強(qiáng)引導(dǎo)，使管理當(dāng)局認(rèn)識(shí)到披露內(nèi)部控制信息的作用披露內(nèi)部控制信息是加強(qiáng)企業(yè)自身管理的重要措施，對(duì)公司來(lái)說(shuō)是有好處的。一方面，它能夠使股東和其它投資者更加了解公司的管理現(xiàn)狀和財(cái)務(wù)狀況，從而引起更多投資者的興趣；另一方面，公司可以通過(guò)內(nèi)部控制改善經(jīng)營(yíng)管理，達(dá)到戰(zhàn)略目標(biāo)。（二）盡快出臺(tái)內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)規(guī)范只有制定出類(lèi)似于美國(guó)COSO報(bào)告（2003年COSO的《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》拓展了內(nèi)部控制的框架，指出企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的包括內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)控八大要素，《指引》采用了此觀點(diǎn)。）比較統(tǒng)一、權(quán)威的企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系以后，內(nèi)控信息的披露才具有操作性和可比性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也才有了判斷企業(yè)內(nèi)控完整、合理、有效的標(biāo)準(zhǔn)。2006年7月，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，由財(cái)政部牽頭發(fā)起，證監(jiān)會(huì)、國(guó)資委共同參與的我國(guó)“企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)”正式在北京成立，并于2007年3月了《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和17項(xiàng)具體規(guī)范（征求意見(jiàn)稿），該意見(jiàn)稿借鑒了美國(guó)COSO報(bào)告的已有成果，這表明我國(guó)已開(kāi)始積極規(guī)劃出臺(tái)既吸收了國(guó)外先進(jìn)內(nèi)部控制理念，又符合我國(guó)企業(yè)實(shí)際情況的內(nèi)控建設(shè)和評(píng)價(jià)的相關(guān)制度和規(guī)范，使財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)部控制評(píng)價(jià)有統(tǒng)一權(quán)威的標(biāo)準(zhǔn)可以參照。（三）進(jìn)一步規(guī)范披露內(nèi)容和形式證監(jiān)會(huì)應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制信息披露的主體內(nèi)容和格式做出更加詳細(xì)的規(guī)定。除現(xiàn)有規(guī)定外，內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)增加以下四個(gè)方面的內(nèi)容：1、內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)表明董事會(huì)和管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制的責(zé)任。建立、實(shí)施和維護(hù)企業(yè)的內(nèi)部控制制度是管理當(dāng)局的責(zé)任，內(nèi)部控制的目標(biāo)在于合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果、法律和法規(guī)的遵循性。2、內(nèi)部控制報(bào)告還應(yīng)說(shuō)明所依據(jù)的內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)或規(guī)則框架。內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)是用來(lái)指導(dǎo)公司設(shè)計(jì)和執(zhí)行相關(guān)內(nèi)部控制的基本依據(jù)，也是評(píng)價(jià)內(nèi)部控制有效性的標(biāo)準(zhǔn)。3、內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)聲明企業(yè)的內(nèi)部控制有效性（或除已表述的重大缺陷以外的內(nèi)部控制有效性）不存在對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整有重大不利影響的情況。4、有必要在報(bào)告中說(shuō)明內(nèi)部控制存在固有缺陷，有效的內(nèi)部控制也只能對(duì)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)、法規(guī)遵循三大目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證，而且，隨著環(huán)境和情況的變化其有效性可能會(huì)發(fā)生改變。（四）制定會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)的標(biāo)準(zhǔn)目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)是依據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)》和中國(guó)證監(jiān)會(huì)的有關(guān)規(guī)定（中國(guó)證監(jiān)會(huì)在股份公司首次公開(kāi)發(fā)行股票以及上市公司發(fā)行新股和發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券時(shí)，要求擬發(fā)行證券的公司和上市公司披露公司管理層對(duì)內(nèi)部控制制度的完整性、合理性及有效性做出自我評(píng)估意見(jiàn)，同時(shí)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師指出“三性”是否存在重大缺陷。）進(jìn)行的。該指導(dǎo)意見(jiàn)規(guī)定了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的范圍、程序、方法和報(bào)告等一般性要求，卻沒(méi)有涉及評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的操作性工具，因此不能明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該對(duì)上市公司的哪些控制內(nèi)容和要點(diǎn)進(jìn)行測(cè)試，以及測(cè)試標(biāo)準(zhǔn)和對(duì)應(yīng)的評(píng)價(jià)意見(jiàn)類(lèi)型。建議可以借鑒美國(guó)COSO報(bào)告所提出的評(píng)價(jià)工具，設(shè)計(jì)我國(guó)上市公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工具，將內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)控作為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工具的框架，從而服務(wù)于經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)報(bào)告以及法規(guī)遵循這三大內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的目標(biāo)。（五）明確界定公司管理層對(duì)內(nèi)部控制的法律責(zé)任，加大處罰力度引入問(wèn)責(zé)機(jī)制，細(xì)化對(duì)各種違法違規(guī)編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)告以及內(nèi)部控制報(bào)告行為的處罰條款，對(duì)違法的單位和個(gè)人要嚴(yán)格追究當(dāng)事人個(gè)人及其所在企業(yè)的民事及行政責(zé)任，情節(jié)嚴(yán)重的追究其刑事責(zé)任，這樣有利于從根本上遏制管理層舞弊的動(dòng)機(jī)。