一、規(guī)范稅收執(zhí)法文書

稅務文書是稅務機關為規(guī)范征納雙方稅務法律行為和法律責任，依法制作的具有法律效力或法律意義的專用憑證和書面證明。作為一種具有法律效力的書面憑證，稅務機關在稅務行政執(zhí)法中會大量地、頻繁地使用，同時也最容易忽視細節(jié)，須從文書的設計、選用、制作、送達等諸環(huán)節(jié)加以規(guī)范。

（一）文書設計要統(tǒng)一規(guī)范。文書設計要適應兩種需要：一是從法治、規(guī)范、效率的原則出發(fā)，設計制定統(tǒng)一、規(guī)范的稅收征管執(zhí)法文書，以適應新的征管模式的需要，并及時加以補充修訂。二是文書主要內(nèi)容的設計，應充分應用稅務代碼，文書種類、使用概念和使用方式等方面的設計應適應信息化管理和不同行政處罰適用程序的需要。

（二）文書選用要準確無誤。稅務文書的種類很多，選擇使用文書必須準確、無誤。文書選擇必須與執(zhí)法行為、執(zhí)法程序、執(zhí)法事實相符?！墩鞴芊▽嵤┘殑t》規(guī)定的稅務文書主要有9種，加上《稅務行政復議規(guī)則（暫行）》規(guī)定和稅務行政許可等適用的文書有30多種。這些文書都有具體的法定適用對象、適用環(huán)節(jié)和適用情形，必須根據(jù)具體執(zhí)法事實、情形，選擇相應的、準確的稅務文書，保持執(zhí)法行為、程序、事實和稅務文書的一致性。

（三）文書制作要仔細嚴謹。文書制作直接反映稅務機關和稅務人員的執(zhí)法水平。一是文字要嚴謹。制作填寫式稅務文書應首先熟悉、了解全部欄目以及各欄目中該填寫的內(nèi)容，不能漏填錯填，摘要填寫簡明扼要、完整準確。制作敘述式稅務文書，文字要規(guī)范、嚴謹，援引法律依據(jù)要正確、具體，做出的結論或意見要準確、明了，既要敘述事情的過程，又要分析判斷，講明道理。二是數(shù)據(jù)要準確。稅務文書中的數(shù)據(jù)包括日期、稅額、罰款以及相關數(shù)據(jù)間的邏輯關系等。制作稅務文書的日期必須準確、無誤，不得遺漏，有些文書還應當填寫具體時間；按照法定程序制作的文書，其間隔日期還必須符合法定期限。各項目數(shù)額之間的邏輯關系必須吻合，大小寫一致。數(shù)據(jù)書寫應工整、規(guī)范、符合撰寫要求。三是手續(xù)要完備。稅務文書制作完畢經(jīng)核對無誤后，制作人、審批人須手寫簽名。只有各項內(nèi)容齊全、手續(xù)完備的稅務文書，才能送達。

（四）文書送達要合法有效。送達稅務文書必須按照法定方式、對象和手續(xù)進行。一是必須按法定方式送達。《征管法實施細則》法定的送達方式有5種，即：直接送達、留置送達、委托送達、郵寄送達和公告送達。在選擇送達方式時，應視受送達人的具體情形，選擇恰當、有效、快捷的方式。二是必須送給法定對象。稅務文書的送達人、受送達人必須是法定、特指的對象。按照有關規(guī)定，送達人必須具有稅務行政執(zhí)法資格，且須2人（含2人）以上負責送達；受送達人是公民的，應當由本人直接簽收；本人不在的，交由其同住成年家屬簽收；受送達人是法人或者其他組織的，應當由法人的法人代表、其他組織的主要負責人或者該法人、組織的財務負責人、負責收件的人簽收。受送達有人的，可以送交人簽收。當法定代表人不在時，應該與財務負責人或負責收件的人取得聯(lián)系，并由其簽收文書，以此來保證文書送達的合法性。三是必須履行法定手續(xù)。送達稅務文書必須使用《送達回證》，做到“一書一證”?！端瓦_回證》由送達人寫明送達文書名稱、送達時間、送達地點并簽名后，交由受送達人或規(guī)定的其他簽收人簽名或蓋印并記明收到日期。當受送達人拒絕簽收文書時，送達人應當邀請社區(qū)、居委會、村組等基層組織代表或其他人員到場，說明情況，在《送達回證》上注明拒收理由和日期后，交被邀請的見證人注明身份并簽名或蓋章，以明晰送達人、受送達人及見證人的責任，維護和保障稅務文書的法律效力。

一、規(guī)范稅收執(zhí)法文書

稅務文書是稅務機關為規(guī)范征納雙方稅務法律行為和法律責任，依法制作的具有法律效力或法律意義的專用憑證和書面證明。作為一種具有法律效力的書面憑證，稅務機關在稅務行政執(zhí)法中會大量地、頻繁地使用，同時也最容易忽視細節(jié)，須從文書的設計、選用、制作、送達等諸環(huán)節(jié)加以規(guī)范。

（一）文書設計要統(tǒng)一規(guī)范。文書設計要適應兩種需要：一是從法治、規(guī)范、效率的原則出發(fā)，設計制定統(tǒng)一、規(guī)范的稅收征管執(zhí)法文書，以適應新的征管模式的需要，并及時加以補充修訂。二是文書主要內(nèi)容的設計，應充分應用稅務代碼，文書種類、使用概念和使用方式等方面的設計應適應信息化管理和不同行政處罰適用程序的需要。

（二）文書選用要準確無誤。稅務文書的種類很多，選擇使用文書必須準確、無誤。文書選擇必須與執(zhí)法行為、執(zhí)法程序、執(zhí)法事實相符?！墩鞴芊▽嵤┘殑t》規(guī)定的稅務文書主要有9種，加上《稅務行政復議規(guī)則（暫行）》規(guī)定和稅務行政許可等適用的文書有30多種。這些文書都有具體的法定適用對象、適用環(huán)節(jié)和適用情形，必須根據(jù)具體執(zhí)法事實、情形，選擇相應的、準確的稅務文書，保持執(zhí)法行為、程序、事實和稅務文書的一致性。

（三）文書制作要仔細嚴謹。文書制作直接反映稅務機關和稅務人員的執(zhí)法水平。一是文字要嚴謹。制作填寫式稅務文書應首先熟悉、了解全部欄目以及各欄目中該填寫的內(nèi)容，不能漏填錯填，摘要填寫簡明扼要、完整準確。制作敘述式稅務文書，文字要規(guī)范、嚴謹，援引法律依據(jù)要正確、具體，做出的結論或意見要準確、明了，既要敘述事情的過程，又要分析判斷，講明道理。二是數(shù)據(jù)要準確。稅務文書中的數(shù)據(jù)包括日期、稅額、罰款以及相關數(shù)據(jù)間的邏輯關系等。制作稅務文書的日期必須準確、無誤，不得遺漏，有些文書還應當填寫具體時間；按照法定程序制作的文書，其間隔日期還必須符合法定期限。各項目數(shù)額之間的邏輯關系必須吻合，大小寫一致。數(shù)據(jù)書寫應工整、規(guī)范、符合撰寫要求。三是手續(xù)要完備。稅務文書制作完畢經(jīng)核對無誤后，制作人、審批人須手寫簽名。只有各項內(nèi)容齊全、手續(xù)完備的稅務文書，才能送達。

（四）文書送達要合法有效。送達稅務文書必須按照法定方式、對象和手續(xù)進行。一是必須按法定方式送達?！墩鞴芊▽嵤┘殑t》法定的送達方式有5種，即：直接送達、留置送達、委托送達、郵寄送達和公告送達。在選擇送達方式時，應視受送達人的具體情形，選擇恰當、有效、快捷的方式。二是必須送給法定對象。稅務文書的送達人、受送達人必須是法定、特指的對象。按照有關規(guī)定，送達人必須具有稅務行政執(zhí)法資格，且須2人（含2人）以上負責送達；受送達人是公民的，應當由本人直接簽收；本人不在的，交由其同住成年家屬簽收；受送達人是法人或者其他組織的，應當由法人的法人代表、其他組織的主要負責人或者該法人、組織的財務負責人、負責收件的人簽收。受送達有人的，可以送交人簽收。當法定代表人不在時，應該與財務負責人或負責收件的人取得聯(lián)系，并由其簽收文書，以此來保證文書送達的合法性。三是必須履行法定手續(xù)。送達稅務文書必須使用《送達回證》，做到“一書一證”?！端瓦_回證》由送達人寫明送達文書名稱、送達時間、送達地點并簽名后，交由受送達人或規(guī)定的其他簽收人簽名或蓋印并記明收到日期。當受送達人拒絕簽收文書時，送達人應當邀請社區(qū)、居委會、村組等基層組織代表或其他人員到場，說明情況，在《送達回證》上注明拒收理由和日期后，交被邀請的見證人注明身份并簽名或蓋章，以明晰送達人、受送達人及見證人的責任，維護和保障稅務文書的法律效力。

摘要：根據(jù)在法律面前人人平等的原則，稅收執(zhí)法人員首先應該是一個社會人，在執(zhí)法的過程中同樣也必須嚴格按照法律規(guī)定辦事，并且要學會自我保護，免得出現(xiàn)執(zhí)法犯法的現(xiàn)象。

關鍵詞：稅務；行政執(zhí)法；稅收征管法；自我保護

Abstract:Accordingtofrontofthelawtheeverybodyprincipleofequality,thetaxrevenuelawenforcementofficialsfirstshouldbeasocialperson,inthelawenforcementprocesssimilarlymuststrictlyaccordingtothelegalrulemanagement,andmustlearntoprotectoneself,soastoavoidpresentsthephenomenonwhichenforcesthelawbutbreakthelawoneself.

keyword:Taxaffairs;Administrativelawenforcement;TaxrevenueLawofLevyandManagement;Protectingoneself

前言

近年來，我國的稅收法律體系不斷建立和完善。但由于我國地域遼闊，情況復雜，所以目前的稅收法律在稅收實踐工作中也暴露了一些問題，例如稅收任務問題、法律規(guī)定含糊或不明確等等。那么作為稅收行政執(zhí)法人員在稅收執(zhí)法實踐中遇到這些問題該怎么辦？根據(jù)在法律面前人人平等的原則，稅收執(zhí)法人員首先應該是一個社會人，在執(zhí)法的過程中同樣也必須嚴格按照法律規(guī)定辦事，并且要學會自我保護，免得出現(xiàn)執(zhí)法犯法的現(xiàn)象。所以稅務行政執(zhí)法人員也應懂得自我保護，以適應日益復雜的稅收檢查工作環(huán)境。那么稅務行政執(zhí)法人員應當如何實現(xiàn)自我保護呢，筆者認為，稅務執(zhí)法人員應當從如下幾個方面做起。

一、多掌握相關的法律知識，以增強對稅收執(zhí)法法律依據(jù)的理解

稅務行政執(zhí)法的依據(jù)是稅收法律，稅收法律不是一部單獨的法律，而是法律體系。這個法律體系也不僅僅是帶有“稅”字的法律構成，而且還包括其他一些不帶“稅”字的法律。稅務行政執(zhí)法如果離開其他相關法律來理解帶“稅”字的法律，那是很難貫徹到位的。例如，某稅務機關于2005年11月11日對某納稅人采取了稅收保全措施，納稅人于11月12日上午9時繳清了稅款滯納金，稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施。如果按照舊《稅收征管法實施細則》的規(guī)定應當是在24小時立即解除稅收保全措施，那么該稅務機關解除稅收保全措施則超出了規(guī)定的時間界限?，F(xiàn)行《稅收征管法實施細則》規(guī)定將稅務機關立即解除稅收保全措施的時限由24小時改為一日，那該稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施是否屬于立即解除了保全措施呢？關鍵就在于如何理解“一日”的規(guī)定?！睹穹ㄍ▌t》第一百五十四條規(guī)定：“民法所稱的期間按照公歷年、月、日、小時計算”?！耙?guī)定按照小時計算期間的，從規(guī)定時開始計算。規(guī)定按照日、月、年計算期間的，開始的當天不算入，從下一天開始計算”?！捌陂g的最后一天的截止時間為二十四點。有業(yè)務時間的，到停止業(yè)務活動的時間截止?！眳⒄铡睹穹ㄍ▌t》的有關規(guī)定，上述稅務機關是屬于立即解除稅收保全措施的。

二、參照司法實踐判斷稅務行政執(zhí)法活動的正確性

例如，《稅收征管法》第六十三條規(guī)定：“……稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假納稅申報，……”。什么是稅務機關通知申報？過去稅務實踐工作中有三種看法：一是在納稅人不申報的情況下稅務機關必須書面通知其申報；二是稅收征管法本身就規(guī)定了納稅人只要是發(fā)生納稅義務就應當向稅務機關申報納稅，也就是說稅收征管法的出臺就是通知了；三是認為在辦理稅務登記時，稅務機關同時要辦理稅種登記，告訴納稅人應該繳哪些稅，如何繳稅等等，這個過程就是一種通知。那么究竟上述哪個觀點是正確的呢？目前有關稅收法律法規(guī)對此并無具體規(guī)定，但最高人民法院在2002年11月出臺了《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》。該司法解釋第二條對上述問題做了具體解釋：“稅務機關通知申報”分三種情況：一是納稅人、扣繳義務人已經(jīng)依法辦理稅務登記或者扣繳稅款登記的即為稅務機關通知申報；二是依法不需要辦理稅務登記的納稅人，必須經(jīng)稅務機關依法書面通知其申報；三是尚未依法辦理稅務登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務人，也必須經(jīng)稅務機關依法書面通知其申報的。該司法解釋是對刑法二百零一條偷稅罪的解釋，明顯不能作為稅務行政執(zhí)法的法律依據(jù)。而稅收法律、法規(guī)對上述問題又沒有做具體規(guī)定，那么在稅務實踐工作中應該參照《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》來理解上述問題。司法解釋實際上就是對司法實踐標準的統(tǒng)一，司法解釋一旦出臺，下級人民法院應當按照執(zhí)行。也就是說，司法機關就是按照上述司法解釋理解上述兩個問題的，這就是司法實踐。所以稅務機關在實際工作中根據(jù)上述司法實踐來判斷什么是稅務機關通知申報，在司法實踐中是站得住腳的。

在稅收檢查執(zhí)法過程中，除了要多掌握相關書面的法律知識，多看稅收方面的案例之外，還應該多看民事、刑事方面的案例。通過這些案例可以把握法官、檢察官對相關問題是如何理解的。另外，在稅收執(zhí)法過程中稅務機關還應當多與法官、檢察官溝通。因為法官、檢察官對稅收政策和會計制度并不如稅務人員熟悉，稅務機關應當多向法官、檢察官多介紹稅收法律法規(guī)和會計法律法規(guī)的規(guī)定，使其對涉稅案件的理解更準確。

三、對稅務機關的行政權力從嚴把握，對納稅人的義務從寬把握

一、多掌握相關的法律知識，以增強對稅收執(zhí)法法律依據(jù)的理解

稅務行政執(zhí)法的依據(jù)是稅收法律，稅收法律不是一部單獨的法律，而是法律體系。這個法律體系也不僅僅是帶有“稅”字的法律構成，而且還包括其他一些不帶“稅”字的法律。稅務行政執(zhí)法如果離開其他相關法律來理解帶“稅”字的法律，那是很難貫徹到位的。例如，某稅務機關于2005年11月11日對某納稅人采取了稅收保全措施，納稅人于11月12日上午9時繳清了稅款滯納金，稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施。如果按照舊《稅收征管法實施細則》的規(guī)定應當是在24小時立即解除稅收保全措施，那么該稅務機關解除稅收保全措施則超出了規(guī)定的時間界限?，F(xiàn)行《稅收征管法實施細則》規(guī)定將稅務機關立即解除稅收保全措施的時限由24小時改為一日，那該稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施是否屬于立即解除了保全措施呢？關鍵就在于如何理解“一日”的規(guī)定?！睹穹ㄍ▌t》第一百五十四條規(guī)定：“民法所稱的期間按照公歷年、月、日、小時計算”。“規(guī)定按照小時計算期間的，從規(guī)定時開始計算。規(guī)定按照日、月、年計算期間的，開始的當天不算入，從下一天開始計算”。“期間的最后一天的截止時間為二十四點。有業(yè)務時間的，到停止業(yè)務活動的時間截止?！眳⒄铡睹穹ㄍ▌t》的有關規(guī)定，上述稅務機關是屬于立即解除稅收保全措施的。

二、參照司法實踐判斷稅務行政執(zhí)法活動的正確性

例如，《稅收征管法》第六十三條規(guī)定：“……稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假納稅申報，……”。什么是稅務機關通知申報？過去稅務實踐工作中有三種看法：一是在納稅人不申報的情況下稅務機關必須書面通知其申報；二是稅收征管法本身就規(guī)定了納稅人只要是發(fā)生納稅義務就應當向稅務機關申報納稅，也就是說稅收征管法的出臺就是通知了；三是認為在辦理稅務登記時，稅務機關同時要辦理稅種登記，告訴納稅人應該繳哪些稅，如何繳稅等等，這個過程就是一種通知。那么究竟上述哪個觀點是正確的呢？目前有關稅收法律法規(guī)對此并無具體規(guī)定，但最高人民法院在2002年11月出臺了《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》。該司法解釋第二條對上述問題做了具體解釋：“稅務機關通知申報”分三種情況：一是納稅人、扣繳義務人已經(jīng)依法辦理稅務登記或者扣繳稅款登記的即為稅務機關通知申報；二是依法不需要辦理稅務登記的納稅人，必須經(jīng)稅務機關依法書面通知其申報；三是尚未依法辦理稅務登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務人，也必須經(jīng)稅務機關依法書面通知其申報的。該司法解釋是對刑法二百零一條偷稅罪的解釋，明顯不能作為稅務行政執(zhí)法的法律依據(jù)。而稅收法律、法規(guī)對上述問題又沒有做具體規(guī)定，那么在稅務實踐工作中應該參照《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》來理解上述問題。司法解釋實際上就是對司法實踐標準的統(tǒng)一，司法解釋一旦出臺，下級人民法院應當按照執(zhí)行。也就是說，司法機關就是按照上述司法解釋理解上述兩個問題的，這就是司法實踐。所以稅務機關在實際工作中根據(jù)上述司法實踐來判斷什么是稅務機關通知申報，在司法實踐中是站得住腳的。

在稅收檢查執(zhí)法過程中，除了要多掌握相關書面的法律知識，多看稅收方面的案例之外，還應該多看民事、刑事方面的案例。通過這些案例可以把握法官、檢察官對相關問題是如何理解的。另外，在稅收執(zhí)法過程中稅務機關還應當多與法官、檢察官溝通。因為法官、檢察官對稅收政策和會計制度并不如稅務人員熟悉，稅務機關應當多向法官、檢察官多介紹稅收法律法規(guī)和會計法律法規(guī)的規(guī)定，使其對涉稅案件的理解更準確。

三、對稅務機關的行政權力從嚴把握，對納稅人的義務從寬把握

據(jù)不完全統(tǒng)計，近幾年來全國稅務行政復議案件始終保持18％左右的增長幅度。稅務行政復議案件的增多，不僅體現(xiàn)了納稅人依法維權意識的提高和對稅務行政復議工作的信任，而且也反映了稅務執(zhí)法質(zhì)量不高，當然也給稅務行政復議工作提出了新的挑戰(zhàn)。

一、稅務行政復議案件增多的原因

1．納稅人法律意識的提高。主要表現(xiàn)為自然人提起復議的案件數(shù)量大幅度增長，復議應訴事項全面延伸，由過去以行政處罰為主，到現(xiàn)在以征稅行為和行政處罰為主的轉(zhuǎn)變，涉及行政強制、行政許可、行政不作為等幾乎所有的法律規(guī)定可以要求復議的稅務具體行政行為。主要因為各級稅務部門大張旗鼓地宣傳稅法，稅收法治逐步深入人心，納稅人在履行義務的同時，也在尋求稅法賦予的權利，從關系維權到法律維權，法律正逐漸成為納稅人維護自身合法權益的重要手

段。

2．稅務行政執(zhí)法不規(guī)范。統(tǒng)計分析顯示，2001年稅務行政復議的維持率是28．8％，2002年是23．9％，維持率不高，說明稅收行政執(zhí)法行為存在偏差。具體表現(xiàn)在重實體輕程序，隨意執(zhí)行稅收政策，濫用稅收自由裁量權，缺少服務意識，工作簡單粗暴。既有思想觀念上的原因，如缺少程序公正和稅收法定的現(xiàn)代法制觀念和治稅觀念；也有執(zhí)法目標定位上的原因，如一些稅源較貧乏、財政需求較大的地方，完成任務優(yōu)先于依法行政，復議案件因此增多是可以想見的。既有稅務干部素質(zhì)上的原因，如對稅收政策認識的偏差和服務意識的缺位；也有執(zhí)法監(jiān)督機制的建設相對不力的原因。

3．稅收立法存在缺陷。我國稅收立法層次不高，稅收政策頻繁調(diào)整，產(chǎn)生了大量的短期行為；現(xiàn)行稅收法律法規(guī)存在設計上的不足和不完善，實體法中有很多要素不確定，稅收程序法中一些規(guī)定不嚴密，稅務機關在運用自由裁量權時，容易出現(xiàn)違規(guī)操作、顯失公平、過罰失當?shù)膯栴}；稅收立法的前瞻性不夠，許多新情況、新問題不能及時在稅收立法上予以規(guī)范。由于納稅人法律意識的提高和專業(yè)中介服務機構如會計、稅務、律師等大量介入，納稅人開始質(zhì)疑上述稅收立法上的問題，這方面的稅務行政復議案件有增多的趨勢。

一、多掌握相關的法律知識，以增強對稅收執(zhí)法法律依據(jù)的理解

稅務行政執(zhí)法的依據(jù)是稅收法律，稅收法律不是一部單獨的法律，而是法律體系。這個法律體系也不僅僅是帶有“稅”字的法律構成，而且還包括其他一些不帶“稅”字的法律。稅務行政執(zhí)法如果離開其他相關法律來理解帶“稅”字的法律，那是很難貫徹到位的。例如，某稅務機關于2005年11月11日對某納稅人采取了稅收保全措施，納稅人于11月12日上午9時繳清了稅款滯納金，稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施。如果按照舊《稅收征管法實施細則》的規(guī)定應當是在24小時立即解除稅收保全措施，那么該稅務機關解除稅收保全措施則超出了規(guī)定的時間界限?，F(xiàn)行《稅收征管法實施細則》規(guī)定將稅務機關立即解除稅收保全措施的時限由24小時改為一日，那該稅務機關于11月13日下午3時解除稅收保全措施是否屬于立即解除了保全措施呢？關鍵就在于如何理解“一日”的規(guī)定?！睹穹ㄍ▌t》第一百五十四條規(guī)定：“民法所稱的期間按照公歷年、月、日、小時計算”?！耙?guī)定按照小時計算期間的，從規(guī)定時開始計算。規(guī)定按照日、月、年計算期間的，開始的當天不算入，從下一天開始計算”?！捌陂g的最后一天的截止時間為二十四點。有業(yè)務時間的，到停止業(yè)務活動的時間截止?！眳⒄铡睹穹ㄍ▌t》的有關規(guī)定，上述稅務機關是屬于立即解除稅收保全措施的。

二、參照司法實踐判斷稅務行政執(zhí)法活動的正確性

例如，《稅收征管法》第六十三條規(guī)定：“……稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假納稅申報，……”。什么是稅務機關通知申報？過去稅務實踐工作中有三種看法：一是在納稅人不申報的情況下稅務機關必須書面通知其申報；二是稅收征管法本身就規(guī)定了納稅人只要是發(fā)生納稅義務就應當向稅務機關申報納稅，也就是說稅收征管法的出臺就是通知了；三是認為在辦理稅務登記時，稅務機關同時要辦理稅種登記，告訴納稅人應該繳哪些稅，如何繳稅等等，這個過程就是一種通知。那么究竟上述哪個觀點是正確的呢？目前有關稅收法律法規(guī)對此并無具體規(guī)定，但最高人民法院在2002年11月出臺了《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》。該司法解釋第二條對上述問題做了具體解釋：“稅務機關通知申報”分三種情況：一是納稅人、扣繳義務人已經(jīng)依法辦理稅務登記或者扣繳稅款登記的即為稅務機關通知申報；二是依法不需要辦理稅務登記的納稅人，必須經(jīng)稅務機關依法書面通知其申報；三是尚未依法辦理稅務登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務人，也必須經(jīng)稅務機關依法書面通知其申報的。該司法解釋是對刑法二百零一條偷稅罪的解釋，明顯不能作為稅務行政執(zhí)法的法律依據(jù)。而稅收法律、法規(guī)對上述問題又沒有做具體規(guī)定，那么在稅務實踐工作中應該參照《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》來理解上述問題。司法解釋實際上就是對司法實踐標準的統(tǒng)一，司法解釋一旦出臺，下級人民法院應當按照執(zhí)行。也就是說，司法機關就是按照上述司法解釋理解上述兩個問題的，這就是司法實踐。所以稅務機關在實際工作中根據(jù)上述司法實踐來判斷什么是稅務機關通知申報，在司法實踐中是站得住腳的。

在稅收檢查執(zhí)法過程中，除了要多掌握相關書面的法律知識，多看稅收方面的案例之外，還應該多看民事、刑事方面的案例。通過這些案例可以把握法官、檢察官對相關問題是如何理解的。另外，在稅收執(zhí)法過程中稅務機關還應當多與法官、檢察官溝通。因為法官、檢察官對稅收政策和會計制度并不如稅務人員熟悉，稅務機關應當多向法官、檢察官多介紹稅收法律法規(guī)和會計法律法規(guī)的規(guī)定，使其對涉稅案件的理解更準確。

三、對稅務機關的行政權力從嚴把握，對納稅人的義務從寬把握

為規(guī)范稅務執(zhí)法行為，維護國家稅法的嚴肅性和納稅人的合法權益，提高執(zhí)法服務意識，進一步推進軟環(huán)境整治，營造良好的招商引資社會氛圍，促進XX地方經(jīng)濟的發(fā)展，樹立國稅部門良好形象。二00四年度我局在全市范圍內(nèi)對國稅系統(tǒng)執(zhí)法、服務崗位的工作人員開展了上、下半年兩次稅務行政執(zhí)法暨行風廉政監(jiān)督評議活動。本次活動共向社會發(fā)放并收回了12000余份考評表，集中收集了社會上反映的七個方面的十一個問題，取得了良好的社會效果。 一、對稅務行政執(zhí)法評議活動進行了周密的安排和部署 在市局黨組的重視下，我局對稅務行政執(zhí)法評議活動先后兩次發(fā)文對評議活動的內(nèi)容、方法及評議結果做出了明確的規(guī)定。 （一）對稅收行政執(zhí)法八個方面的問題進行了評議 這兩次活動，都對稅收行政執(zhí)法八個方面的問題進行了評議，這八個方面為： （1）有無越權審批延期申報、緩繳稅款；有無多征或少征稅款； （2）有無預收稅款無明顯不當； （3）有無擅自減免、退稅核銷，減免欠稅及滯納金； （4）有無違規(guī)發(fā)售代開專用發(fā)票； （5）有無違規(guī)進行行政處罰； （6）有無違規(guī)認定增值稅一般納稅人； （7）稅收執(zhí)法服務態(tài)度； （8）稅收執(zhí)法工作效率等。 （二）采取以基層管理分局為單位向社會公開發(fā)放《xx國稅局稅務行政執(zhí)法暨行風廉政社會監(jiān)督評議表》，接受各界監(jiān)督的評議方法，兩次活動共向廣大納稅人和社會各界公開發(fā)放了12000余份《xx國稅局稅務行政執(zhí)法暨行風廉政社會監(jiān)督評議表》（以下簡稱評議表）?！对u議表》發(fā)至所轄各縣（區(qū)）鄉(xiāng)、場、鎮(zhèn)的分管財貿(mào)負責人、紀檢監(jiān)察部門負責人、工商管理所、個體協(xié)會、公安派出所、法庭等涉稅相關單位以及上萬名納稅人 （三）對評議出結果進行嚴格處理 對評議中反映出的問題，經(jīng)調(diào)查屬實后將按有關規(guī)定給予責任人相應的黨、政紀和經(jīng)濟處罰，問題嚴重的，視情節(jié)交司法部門依法處理。 二、通過稅務行政執(zhí)法評議活動，不同程度地反映了我局具體工作存在的問題。雖然這些問題有的是客觀上難以改變的，但仍有些問題需要我們認真對待，加以解決。上半年社會上對我局提出的意見和建議主要有七個方面十一問題。 （一）發(fā)票的開具、領購方面 1、在鄉(xiāng)鎮(zhèn)的納稅人開票不方便。 2、開特種發(fā)票要證明，太麻煩。 3、辦理發(fā)票準購證手續(xù)復雜。 4、領購發(fā)票太難，手續(xù)復雜。 （二）稅款征收方面 1、稅負太高；2、稅負不公。 （三）納稅申報方面 一些單位反映，不應該強制實行網(wǎng)上申報方式。 （四）征收管理方面 一些鄉(xiāng)鎮(zhèn)反映，要加大工作力度，特別是征管工作的力度要加強。 （五）稅法宣傳方面公務員之家版權所有 應加強稅收政策的宣傳工作，讓納稅人了解國稅、理解國稅、支持國稅。 （六）服務態(tài)度方面 征收大廳人員的工作服務態(tài)度有待改善。 （七）工作效率方面 應提高稅務人員的工作效率，簡化審批手續(xù)，盡量避免納稅人樓上樓下往返次數(shù)。 針對上述存在的問題，我局加強了這方面的日常管理，在下半年的考評活動中，已取得了良好的社會反映。 三、二00五年工作打算 （一）繼續(xù)開展稅務行政執(zhí)法評議 執(zhí)法考核評議從外部反映了我們國稅系統(tǒng)具體工作存在的一些問題，從某種程度上可以讓我們有的放矢的解決問題。二00五年，將在局黨組的領導下，繼續(xù)開展稅務行政執(zhí)法評議活動。 （二）進一步加強稅法宣傳，完善各項制度，加強落實、監(jiān)督管理，以內(nèi)促外，取得好的社會反映。 二00五年，不僅要落實社會上提出的問題，還要從日常工作入手，外部加強稅法宣傳，讓納稅人懂稅法，了解執(zhí)法程序，理解稅務工作；內(nèi)部要從思想上重視，從制度制約工作人員做好稅務執(zhí)法工作，不斷提高稅務干部的執(zhí)法水平。

完善和規(guī)范稅收行政執(zhí)法立法是基礎，執(zhí)法是核心，監(jiān)督是保障。我國稅收行政執(zhí)法已經(jīng)建立了良好的基礎，現(xiàn)階段的重點工作是發(fā)揮優(yōu)勢、鞏固成果、加強監(jiān)督、改善環(huán)境。

（一）完善稅收法律體系

規(guī)范的稅收行政執(zhí)法需要完整的稅收法律體系的支持，完善稅收法律體系是稅收行政執(zhí)法的前提和基礎。法律規(guī)定稅收行政執(zhí)法權的授權，規(guī)定稅收行政執(zhí)法的行為規(guī)范，規(guī)定稅收行政執(zhí)法權的監(jiān)督和保障。

完善基礎性的稅收法律體系，主要做好以下幾項工作：一是擬定稅收基本法，短期內(nèi)在修訂憲法不易的情況下，繼續(xù)擬定稅收基本法是可行之舉。在稅收基本法中明確一些稅收基本法律問題，以統(tǒng)領和協(xié)調(diào)單行稅收實體法與實體法之間，實體法與程序法之間，以及與其他法律之間的關系。稅收基本法要對稅收共性問題做出基本規(guī)定：如對政府是否擁有征稅權做出嚴格規(guī)定，稅種設置的基本原則，稅收管轄范圍及權限，稅收管理體制，中央與地方稅權劃分，違法責任追究，稅收司法保障，納稅人權利與義務等，以達到在稅收領域內(nèi)統(tǒng)一和規(guī)范。二是擬定稅務機構組織法或條例，規(guī)范稅務機構設置，組織形式，職責職權，管理體制等等。三是單行稅種的暫行條例上升到實體稅收法律，增強稅法的權威性、規(guī)范性、嚴肅性和穩(wěn)定性。四是立法要規(guī)范。立法要降低規(guī)范的彈性，提高規(guī)范的可操作性，增強規(guī)范的嚴密性、科學性；同時，立法機關要及時制定、公布全國統(tǒng)一實施的配套規(guī)范——實施細則，以保證法律正確順利實施，增強透明度。稅法解釋權應屬立法機關，執(zhí)法機關不能自行制定有決定效力的解釋和規(guī)定

綜合以上各點，完善的稅收法律體系包涵：以憲法為統(tǒng)領，以稅收基本法為稅收法律的基礎；劃分實體法和程序法，將單行稅收條例上升為法律；依據(jù)法律授權，由相應立法部門做出法律規(guī)定；依據(jù)法律規(guī)定和稅收管理權限，對稅收具體問題做出具體規(guī)定，以利于稅收行政執(zhí)法行為的規(guī)范進行。

（二）規(guī)范稅收行政執(zhí)法程序

稅收行政執(zhí)法是稅務機關的重點工作。依法治稅是依法治國的重要內(nèi)容和客觀要求，也是稅收行政執(zhí)法的基本原則和重要保障。我市國稅系統(tǒng)經(jīng)過多年的稅收行政執(zhí)法規(guī)范，已初步形成了一整套相對完備的稅收行政執(zhí)法體系，依法治稅工作取得了長足的發(fā)展和進步。但由于稅收行政執(zhí)法受到立法、執(zhí)法監(jiān)督、執(zhí)法環(huán)境、執(zhí)法人員素質(zhì)等諸多因素的影響，當前稅收行政執(zhí)法仍面臨一些問題的困擾。為此，筆者就當前稅收行政執(zhí)法現(xiàn)狀中的一些熱點、難點問題進行了一點思考，僅供大家參考。

一、稅收行政執(zhí)法存在的問題

（一）稅收立法的滯后阻礙了稅收執(zhí)法的發(fā)展?，F(xiàn)階段，我國稅收立法總體上是協(xié)調(diào)的，稅收制度比較完整，但仍存在一些需要完善的地方。一是稅收基本法還是一項空白。稅收基本法統(tǒng)領、約束、指導、協(xié)調(diào)其他稅收法律、法規(guī)，它對稅收的基本制度、稅收的立法原則、稅收立法的管理權限等基本內(nèi)容進行規(guī)定。二是稅收法律規(guī)范的級次不高。具有法律層級的稅收規(guī)范只有《稅收征管法》、《企業(yè)所得稅稅法》和《個人所得稅》，絕大多數(shù)的稅收規(guī)范是以法規(guī)、規(guī)章、稅收規(guī)范性文件等形式存在并實施的。三是個別稅法政策復雜，理解、操作難。如新出臺的《企業(yè)所得稅法》及其實施細則，當前在我市稅務機關內(nèi)部能真正理解運用好該法的稅務行政執(zhí)法人員不多。四是地方立法權不足、缺位。制定稅收地方規(guī)章必須得到稅收法律、行政法規(guī)的明確授權。在當前地方政府不能享有完全立法權的前提下，地方政府為了促進本地區(qū)經(jīng)濟的發(fā)展，或解決本地區(qū)的實際問題，必然尋求非規(guī)范途徑對這種體制的突破。

（二）稅收行政執(zhí)法責任和考核評議制未得到真正落實。國家稅務總局《稅收執(zhí)法過錯責任追究辦法》早已制定下發(fā)，稅務系統(tǒng)為落實追究辦法，在這方面做過許多工作，一些執(zhí)法過錯行為得到了追究。但總的來說執(zhí)法責任追究在基層局面臨執(zhí)行難的問題，究其原因主要有三，一是執(zhí)法崗責不清，即對執(zhí)法的崗位、權限、程序、要求及責任等不明確，已經(jīng)明確的也不夠具體，不夠科學，稅收管理員感到執(zhí)法責任重大。二是考核評議不完善。在基層稅務機關中，由于法制機構沒有單獨建立起來，根據(jù)當前基層局人員配備和內(nèi)設機構職能，還沒有一個內(nèi)設機構能夠擔當起執(zhí)法評議的職能。三是責任追究難于下手。由于非執(zhí)法崗責任追究沒有建立起來，造成執(zhí)法崗和非執(zhí)法崗職業(yè)風險不均，執(zhí)法崗位責任大，風險大，但工資獎金待遇與非執(zhí)法崗并無太大差別。四是稅務人員流動時責任難以追究，不數(shù)人有老好人思想，怕得罪人。

（三）行政執(zhí)法的程序和證據(jù)意識不強。當前稅收執(zhí)法領域，“重實體，輕程序”的事件屢見不鮮。如實施行政處罰時，不事先責令當事人改正或限期改正就作出處罰決定；行政處罰告知書與行政處罰決定書同時下達；進行稅務檢查不出示稅務檢查證；扣押、查封商品、貨物，不開具收據(jù)或清單。稅收執(zhí)法過程中出現(xiàn)許多證據(jù)采集運用不規(guī)范的現(xiàn)象。如取得有關部門保管的書證復印件沒有經(jīng)保管部門蓋章，也沒有注明原件的出處；取得會計賬冊復印件沒附說明材料，也未經(jīng)被采集單位核對蓋章。需要認定主要事實，提供的證據(jù)不能有力證明事實的存在。收集的各種證據(jù)材料之間互相有矛盾，不能形成完整的證據(jù)鏈等。

（四）稅收行政執(zhí)法的環(huán)境需要進一步的優(yōu)化。從稅務機關內(nèi)部來講，“稅收計劃管理”仍廣泛的影響依法治稅的發(fā)展?！岸愂杖蝿找黄狈駴Q”仍成為上級稅務機關對下級稅務機關考核重要內(nèi)容。從行政執(zhí)法的外部環(huán)境來看，政府干預稅收的現(xiàn)象仍然存在，各級政府為了搞政績，樹形象，從其他方面干預稅收執(zhí)法。外部環(huán)境還有廣大社會群眾的納稅、協(xié)稅護稅意識和經(jīng)濟環(huán)境的因素。有少數(shù)老國有企業(yè)在市場經(jīng)濟的沖擊下，逐步被改改制，過去歷史包袱沉重，但稅收行政執(zhí)法不講歷史原因，這些老國有企業(yè)許多欠稅不能及時清繳，稅收強制措施只能慎用，滯納金更是無從加收。