導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇保險(xiǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

【關(guān)鍵詞】保險(xiǎn)會(huì)計(jì) 保險(xiǎn)業(yè) 影響

眾所周知，經(jīng)濟(jì)危機(jī)的爆發(fā)讓更多的保險(xiǎn)公司或企業(yè)都認(rèn)識(shí)到保險(xiǎn)行業(yè)存在的風(fēng)險(xiǎn)，它具有一定的不確定性和成本的未來(lái)性。為了避免保險(xiǎn)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，建立統(tǒng)一的高質(zhì)量保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度是企業(yè)共同最求的目標(biāo)。目前，隨著我國(guó)社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制不斷完善，我國(guó)的保險(xiǎn)市場(chǎng)也不斷走向成熟、不斷走向開放狀態(tài)。為了更快地融入國(guó)際化行列，加快我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)的國(guó)際化發(fā)展，我們要努力健全并完善我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)相關(guān)規(guī)則制度，提高我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)的監(jiān)管力度，高效地反映我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)的成果，從而有效地促進(jìn)我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的飛快發(fā)展。

一、我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)發(fā)展對(duì)保險(xiǎn)行業(yè)帶來(lái)的挑戰(zhàn)

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，保險(xiǎn)行業(yè)也得到了蓬勃發(fā)展，尤其是我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的發(fā)展也不斷走向正軌。然而，對(duì)于許多中小保險(xiǎn)公司而言，快速發(fā)展的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)不僅增加了企業(yè)的會(huì)計(jì)信息處理成本，增大保險(xiǎn)行業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)力。因此，我們需要辯證地看待保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的發(fā)展給保險(xiǎn)業(yè)所帶來(lái)的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，具體表現(xiàn)為兩方面。第一，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的發(fā)展增加了保險(xiǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息處理的成本。對(duì)于保險(xiǎn)公司而言，其會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)主要包括識(shí)別內(nèi)含衍生金融工具模塊、保險(xiǎn)合同儲(chǔ)蓄模塊以及其他金融資金管理模塊等。這些模塊要滿足保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，需要對(duì)企業(yè)保險(xiǎn)的各項(xiàng)模塊配套相應(yīng)的測(cè)算模型以及相應(yīng)匹配的系統(tǒng)，這無(wú)疑會(huì)增加了企業(yè)會(huì)計(jì)信息處理的成本。第二，保險(xiǎn)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的不穩(wěn)定性。自新的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度出臺(tái)后，我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)不能像往年一樣，僅僅依靠準(zhǔn)備金來(lái)調(diào)整公司歷年的經(jīng)營(yíng)成果。特別是對(duì)于保險(xiǎn)公司盈利的會(huì)計(jì)信息被泄露過程，會(huì)無(wú)形提高企業(yè)融資成本。而保險(xiǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)會(huì)在企業(yè)融資過程中會(huì)產(chǎn)生一定的波動(dòng)，加大了企業(yè)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)。因此，保險(xiǎn)公司應(yīng)采取一定的措施來(lái)杜絕和防止財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的波動(dòng)。

二、保險(xiǎn)會(huì)計(jì)發(fā)展對(duì)保險(xiǎn)行業(yè)經(jīng)營(yíng)和監(jiān)管的正面影響分析

近年來(lái)，在我國(guó)健康穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)體系下，保險(xiǎn)業(yè)得于持續(xù)快速的發(fā)展，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的工作平臺(tái)也實(shí)現(xiàn)了質(zhì)的飛躍。尤其是在財(cái)務(wù)管理、、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)監(jiān)管等方面產(chǎn)生了巨大的變化。第一，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的發(fā)展促進(jìn)了我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。對(duì)于《保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》條例的出臺(tái)，為保險(xiǎn)企業(yè)公平、公正地展示了我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)所遇上的種種潛在風(fēng)險(xiǎn)和金融危機(jī)，真實(shí)反映了風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)展趨勢(shì)，有利于提高我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)的能力，促進(jìn)了我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)機(jī)構(gòu)和產(chǎn)業(yè)的有效調(diào)整。第二，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的發(fā)展推動(dòng)了我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)經(jīng)營(yíng)的國(guó)際化發(fā)展。對(duì)于我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)而言，要實(shí)現(xiàn)與國(guó)際保險(xiǎn)企業(yè)比肩競(jìng)爭(zhēng)，首要任務(wù)就是走出國(guó)門。因此，我們?cè)趯?shí)現(xiàn)企業(yè)的國(guó)際化的路途中，就要不斷完善和發(fā)展相應(yīng)的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，努力推動(dòng)我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化發(fā)展，消除國(guó)內(nèi)與國(guó)際的財(cái)務(wù)溝通和管理的障礙，不斷提高我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)的國(guó)際地位，最終被國(guó)際所接受。第三，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)的發(fā)展有助于我國(guó)保險(xiǎn)監(jiān)管與會(huì)計(jì)分離的實(shí)現(xiàn)。為了高效地完成我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)不同的任務(wù)，對(duì)于保險(xiǎn)公司而言，需要將保險(xiǎn)會(huì)計(jì)規(guī)定和保險(xiǎn)監(jiān)管規(guī)定進(jìn)行有效的分離，執(zhí)行部門根據(jù)兩種獨(dú)立的規(guī)定執(zhí)行相應(yīng)的職責(zé)，從而保障了保險(xiǎn)公司財(cái)務(wù)的透明度與公止度，使得我國(guó)保險(xiǎn)監(jiān)管與會(huì)計(jì)規(guī)定有效分離開，對(duì)我國(guó)保險(xiǎn)企業(yè)和保險(xiǎn)市場(chǎng)健康穩(wěn)定地發(fā)展具有重大意義。

篇2

［關(guān)鍵詞］保險(xiǎn)會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；保險(xiǎn)監(jiān)管

隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)體制的建設(shè)日趨深入，我國(guó)保險(xiǎn)市場(chǎng)已完全處于開放狀態(tài)，保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)國(guó)際化趨勢(shì)加劇，資本市場(chǎng)準(zhǔn)入條件放寬使得保險(xiǎn)公司有機(jī)會(huì)進(jìn)入國(guó)際、國(guó)內(nèi)資本市場(chǎng)，保險(xiǎn)監(jiān)管正從市場(chǎng)行為監(jiān)管向償付能力監(jiān)管、資本充足度監(jiān)管過渡。因此，完善保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度規(guī)范，更為準(zhǔn)確、及時(shí)地反映保險(xiǎn)業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，防止行業(yè)性的風(fēng)險(xiǎn)積累應(yīng)是當(dāng)務(wù)之急。

一、我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度的改革發(fā)展

（一）《中國(guó)人民保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》時(shí)期（1982-1993年）

1982年中國(guó)人民保險(xiǎn)公司成立，并在1984年2月頒布了《中國(guó)人民保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》。這個(gè)時(shí)期的會(huì)計(jì)制度體現(xiàn)了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的特色，以簡(jiǎn)單的資金平衡理論作為會(huì)計(jì)恒等式，記賬方法以資金收付記賬法為主，也可以選用借貸記賬法。

（二）《保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》時(shí)期（1993-1998年）

1993年，財(cái)政部結(jié)合保險(xiǎn)行業(yè)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)及管理要求，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上頒布了《保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，于1993年7月1日起施行，其重點(diǎn)主要體現(xiàn)在確立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)會(huì)計(jì)要素體系，實(shí)行了權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算原則，采用了國(guó)際通用的借貸記賬法和國(guó)際通行的會(huì)計(jì)報(bào)表體系。

（三）《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》時(shí)期（1998-2001年）

隨著《保險(xiǎn)法》實(shí)施和保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)的成立，國(guó)內(nèi)保險(xiǎn)市場(chǎng)發(fā)生了重大的變化，在客觀上要求會(huì)計(jì)制度與之相適應(yīng)，做出新的規(guī)范。因此，1998年12月8日，財(cái)政部對(duì)原制度進(jìn)行了修改，頒布了《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》，于1999年1月1日起施行。這次改革的主要內(nèi)容有：重新定義保險(xiǎn)業(yè)務(wù)分類、分險(xiǎn)核算；對(duì)各類損益類科目的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了確認(rèn)原則和處理規(guī)定；進(jìn)一步規(guī)范了會(huì)計(jì)報(bào)表體系。

（四）《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》時(shí)期（2001－2006年）

200l年11月27日，財(cái)政部頒布了《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，于2002年1月1日起施行。這次改革是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的又一重大舉措，主要體現(xiàn)在實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)要素的重新界定以及相關(guān)的確認(rèn)和計(jì)量；采用國(guó)際上普遍遵循的實(shí)質(zhì)重于形式原則；在某些會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)處理方法上實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)；增加了對(duì)外提供的會(huì)計(jì)報(bào)表，完善了會(huì)計(jì)信息披露，等等。

（五）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》時(shí)期（2006至今年）

2006年2月15日，財(cái)政部頒布了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，于2007年1月1日在上市公司實(shí)行。新準(zhǔn)則第一次確認(rèn)了有關(guān)保險(xiǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，包括《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——原保險(xiǎn)合同》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)——再保險(xiǎn)合同》，意味著我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度向準(zhǔn)則導(dǎo)向的方向發(fā)展。新準(zhǔn)則重新嚴(yán)格界定和明確了各會(huì)計(jì)要素的定義和確認(rèn)條件；改變了投資的分類方法和計(jì)量原則；有條件地引入公允價(jià)值計(jì)量；規(guī)范了資產(chǎn)減值的提?。惶岢隽烁鼑?yán)格的披露要求。

至此，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度實(shí)現(xiàn)了國(guó)際慣例的趨同性與中國(guó)特色的創(chuàng)新性相結(jié)合，有助于提升我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

二、保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度的國(guó)際比較

（一）國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）于2002年5月決定分兩個(gè)階段對(duì)與保險(xiǎn)相關(guān)的會(huì)計(jì)問題建立相應(yīng)的會(huì)計(jì)框架。第一階段包括國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)4（IFRS4），以及廣義上的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則32（IAS32）與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則39（IAS39），分別給予財(cái)務(wù)工具的披露與引進(jìn)它們的認(rèn)可與測(cè)定以一定的指導(dǎo)。第二階段將會(huì)注重于測(cè)量保險(xiǎn)負(fù)債這個(gè)具有高度爭(zhēng)議性的問題。

根據(jù)IASB編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架，IASB所制定的準(zhǔn)則是為編報(bào)通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表（generalpurposestatements）服務(wù)的。因此，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同樣應(yīng)限定于通用目的的財(cái)務(wù)報(bào)告，而不是法定的財(cái)務(wù)報(bào)告，以確保保險(xiǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)和其他行業(yè)會(huì)計(jì)處理的一致性和可比性。

（二）美國(guó)

美國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展經(jīng)歷了兩個(gè)階段：第一階段是1982年6月以前，保險(xiǎn)企業(yè)主要遵守法定保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；第二階段是從1982年6月至今，保險(xiǎn)法定會(huì)計(jì)SAP與保險(xiǎn)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則GAAP并存的雙重規(guī)范雙重財(cái)務(wù)報(bào)告的階段。

1982年6月，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FinancialAccountingStandardsBoard，F(xiàn)ASB）了第60號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（SFAS，No.60）“保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)報(bào)告”，從而誕生了保險(xiǎn)業(yè)的公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。從此以后，保險(xiǎn)公司一方面要遵循由美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）所制定的一般會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（GAAP），編制基于通常目的的財(cái)務(wù)報(bào)告，以提供給企業(yè)的外部財(cái)務(wù)信息用戶；另一方面還要按法定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制法定會(huì)計(jì)報(bào)表，以提供給保險(xiǎn)監(jiān)管當(dāng)局用以評(píng)價(jià)企業(yè)的償付能力。

（三）英國(guó)

英國(guó)并無(wú)專門的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，因而其財(cái)務(wù)報(bào)告主要遵循由英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告（StatementofStandardAccountingPractice，SSAP）的相關(guān)規(guī)定，并參考英國(guó)保險(xiǎn)協(xié)會(huì)（AssociationofBritishInsurers，ABI）推薦的會(huì)計(jì)處理公告（StatementofRecommendedPractice，SORP），同時(shí)其對(duì)外信息披露還必須遵循英國(guó)1985年頒布實(shí)施的《公司法》。

（四）德國(guó)

德國(guó)沒有單獨(dú)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其對(duì)會(huì)計(jì)核算的一般規(guī)定存在于《商法》，而對(duì)保險(xiǎn)行業(yè)的規(guī)范皆出于《保險(xiǎn)業(yè)監(jiān)督法》。

德國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范的一大重要特點(diǎn)就是稅務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息披露的深遠(yuǎn)影響，法律規(guī)定了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)的決定性原則，也就是稅務(wù)會(huì)計(jì)要盡量順從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的方法，同時(shí)又規(guī)定了稅務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的反作用原則，以保持稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在處理上的一致性。

三、啟示與建議

通過上述對(duì)我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度的改革發(fā)展以及國(guó)外主要發(fā)達(dá)國(guó)家保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度的現(xiàn)狀進(jìn)行縱向和橫向的分析，本文對(duì)進(jìn)一步完善我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度規(guī)范建議如下：

（一）與國(guó)際慣例接軌，實(shí)現(xiàn)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度規(guī)范的系統(tǒng)性

國(guó)際上，主要發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)規(guī)范的系統(tǒng)性要求非常高。而我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)多年來(lái)依據(jù)的是行業(yè)會(huì)計(jì)制度和中國(guó)保監(jiān)會(huì)制定的行業(yè)文件。我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)在會(huì)計(jì)規(guī)范方面，于1993年頒布《保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、1995年頒布并實(shí)施《保險(xiǎn)法》、1999年頒布了《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》、2001年實(shí)施了《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、2006年頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)——原保險(xiǎn)合同》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)——再保險(xiǎn)合同》，這些會(huì)計(jì)規(guī)范都是針對(duì)政府部門對(duì)保險(xiǎn)業(yè)的監(jiān)督而制定的，在部門規(guī)章和法律條文中存在重疊，沒有系統(tǒng)性實(shí)施細(xì)則。因此必須加快保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度向準(zhǔn)則導(dǎo)向的發(fā)展步伐，盡快根據(jù)保險(xiǎn)業(yè)行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)一步完善保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度規(guī)范。

（二）區(qū)別會(huì)計(jì)目標(biāo)和監(jiān)管目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)規(guī)定與監(jiān)管規(guī)定分離

會(huì)計(jì)目標(biāo)是企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的基本出發(fā)點(diǎn)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的目標(biāo)將受托責(zé)任觀和決策有用觀實(shí)現(xiàn)了有機(jī)結(jié)合，并且與IASB以及美國(guó)等主要市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定保持一致，其核心是真實(shí)、公允，滿足投資者等決策需要。而監(jiān)管目標(biāo)與會(huì)計(jì)目標(biāo)并不一致，其主要是防范和控制金融風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)金融安全與穩(wěn)定。

會(huì)計(jì)目標(biāo)與監(jiān)管目標(biāo)之間存在差異，勢(shì)必影響到相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)定或者監(jiān)管規(guī)定。例如我國(guó)保險(xiǎn)公司過去一直是按照保險(xiǎn)監(jiān)管部門的法定精算規(guī)定計(jì)提保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金的，由于法定精算規(guī)定是根據(jù)保險(xiǎn)審慎監(jiān)管要求設(shè)計(jì)的，因此保險(xiǎn)公司據(jù)此計(jì)提的準(zhǔn)備金一般都遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出其實(shí)際應(yīng)承擔(dān)的保險(xiǎn)負(fù)債。正如美國(guó)FASB主席羅伯特·赫茲等人指出：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定應(yīng)當(dāng)保持獨(dú)立性，不應(yīng)逢迎準(zhǔn)則規(guī)定可能帶來(lái)的政策影響，那種希望修改會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以美化企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告結(jié)果進(jìn)而促進(jìn)金融穩(wěn)定的想法，只會(huì)干擾會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定，并導(dǎo)致投資者無(wú)法獲得投資決策所需的會(huì)計(jì)信息，反而有損于金融穩(wěn)定和有效監(jiān)管。由此可見，只有會(huì)計(jì)規(guī)定與監(jiān)管規(guī)定分離，才能同時(shí)兼顧會(huì)計(jì)目標(biāo)和監(jiān)管目標(biāo)，才能既維護(hù)投資者利益，又實(shí)現(xiàn)監(jiān)管目標(biāo)。

（三）以具體規(guī)則而不是以原則為基礎(chǔ)，提高保險(xiǎn)會(huì)計(jì)制度規(guī)范的可操作性

篇3

公允價(jià)值的引入首要目的是提供更加真實(shí)公允的信息，為信息使用者符合決策相關(guān)性的信息。公允價(jià)值變化對(duì)我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中影響巨大，準(zhǔn)則中有35項(xiàng)、約占90%的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則直接或間接地運(yùn)用了公允價(jià)值或現(xiàn)值計(jì)量［1］。

在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中存在著公允價(jià)值的難于獲得等諸多問題。企業(yè)的金融工具公允價(jià)值比較易于獲得與計(jì)量，而對(duì)其變化的考查具有一定的可行性。本文選取公允價(jià)值較為易于計(jì)量及影響程度最大的金融保險(xiǎn)業(yè)進(jìn)行研究分析。公允價(jià)值的引入主要在報(bào)表上體現(xiàn)為兩個(gè)方面，其一是資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益下資本公積的變動(dòng)，全部上市公司由于可出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)記入到資本公積的金額高達(dá)241.6億。而金融保險(xiǎn)行業(yè)是受到影響最大的行業(yè)，其中的14家上市公司中，所有者權(quán)益變動(dòng)的增幅達(dá)到7%；其二是利潤(rùn)表中公允價(jià)值變動(dòng)損益的變化，這一項(xiàng)目中有240家上市公司表現(xiàn)為公允價(jià)值變動(dòng)收益，36家上市公司表現(xiàn)為公允價(jià)值變動(dòng)損失。公允價(jià)值收益的上市公司中，公允價(jià)值變動(dòng)損益一項(xiàng)占稅前利潤(rùn)的近80％，公允價(jià)值變動(dòng)收益占稅前比例較大的前四家公司均為金融保險(xiǎn)行業(yè)。

2模型設(shè)計(jì)

本研究采用事件研究法，目的是考查盈余中公允價(jià)值對(duì)投資者的有用性研究，而關(guān)于盈余有用性研究最早是由美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者BallBrown和Beaver于1968年發(fā)起。隨后，關(guān)于同一命題的不同樣本的類似研究不斷被重復(fù)，研究手法、分析手段也不斷改進(jìn)。這些方法建立的基礎(chǔ)是市場(chǎng)有效，在市場(chǎng)有效的前提下，如果觀察到股票價(jià)格隨收益報(bào)告的公布而調(diào)整，就說(shuō)明反映在收益數(shù)字中的信息是有用的。他們及以后的研究者在進(jìn)行盈余有用性模型設(shè)計(jì)時(shí)假設(shè)企業(yè)的歷史數(shù)據(jù)已經(jīng)完全反映在股票價(jià)格當(dāng)中［2］。因而，若會(huì)計(jì)信息提供了“新的信息”，則股票價(jià)格隨著報(bào)告的公布而調(diào)整。但有效市場(chǎng)的假設(shè)條件在現(xiàn)實(shí)中尤其在我國(guó)證券市場(chǎng)上是缺乏存在基礎(chǔ)的。而且如果投資者對(duì)上市公司報(bào)告中的相關(guān)數(shù)據(jù)全面了解，公允價(jià)值的出現(xiàn)將不再影響投資者的決策（公允價(jià)值只是對(duì)計(jì)量屬性的改變，并非新的信息）。公允價(jià)值變動(dòng)究竟對(duì)投資者決策是否產(chǎn)生影響及影響效果如何，這是本次研究的目的所在。

以目前我國(guó)上市公司中金融保險(xiǎn)行業(yè)為對(duì)象，以其公允價(jià)值計(jì)量方法改變后第一次披露（中報(bào)）為事件發(fā)生的時(shí)間點(diǎn)，探討股價(jià)報(bào)酬對(duì)該披露的反映。我國(guó)金融保險(xiǎn)行業(yè)的上市公司分為證券公司，銀行和保險(xiǎn)公司，剔除部分估計(jì)期數(shù)據(jù)較少及估計(jì)期或事件期有異常波動(dòng)的上市公司后，數(shù)量為8個(gè)。

確定模型研究時(shí)間點(diǎn)為中期報(bào)告公布之日。中期報(bào)告日為0，以日?qǐng)?bào)酬率為主，根據(jù)以往的文獻(xiàn)研究將估計(jì)期定為100d；事件影響期長(zhǎng)度設(shè)為6d。以中報(bào)日前106d至中報(bào)日后6d（T=-110～10），共112d為研究期間。以中報(bào)日前106d至前7d（T=-106～-7），共112d為估計(jì)期間。以中報(bào)日前6d至后6d（T=-6～6），共12d為事件期間。

建立股票報(bào)酬的預(yù)期模式，關(guān)于預(yù)期報(bào)酬率測(cè)定的計(jì)量模型中市場(chǎng)模型使用范圍較為廣泛，但在市場(chǎng)模型中，假設(shè)變異系數(shù)是固定的，而實(shí)際上時(shí)間序列資料變異數(shù)不僅受前期預(yù)測(cè)殘差項(xiàng)平方的影響，而且隱含條件變異數(shù)隨著時(shí)間的改變而變動(dòng)。在此基礎(chǔ)上，Engle提出ARCH模型對(duì)以上問題進(jìn)行了修正，考慮到落后期的條件影響，bollerslev提出了GARCH模型，由于我國(guó)股市的價(jià)格波動(dòng)大，股票回報(bào)序列具有超額峰度與異方差的特性，使得基于殘差項(xiàng)的分布的市場(chǎng)回歸模型的參數(shù)估計(jì)效率差，為了克服上述問題，本文使用了GARCH模型對(duì)殘差序列建模。

3實(shí)證結(jié)果

3.1預(yù)期報(bào)酬率分析

一般實(shí)務(wù)上，GARCH（1，1）為較常用的模型，因此本文亦考慮以此模式作為假設(shè)，亦即

3.2異常收益率分析

利用以上模型計(jì)算得到的條件波動(dòng)性代表了股票的時(shí)變的異質(zhì)波動(dòng)性，度量了與公司特性有關(guān)異質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)；而在事件研究窗口內(nèi)，異質(zhì)波動(dòng)性如果出現(xiàn)大的變化，可以看作為公司事件信息對(duì)異質(zhì)波動(dòng)性造成了沖擊。利用中報(bào)事件期間個(gè)別異常報(bào)酬值A(chǔ)Rit，將所有i個(gè)公司在第td的異常報(bào)酬加總平均，即可得i公司在第td的平均殘差或平均異常報(bào)酬ARt；若將事件期間中第t1d至第t2d的平均異常報(bào)酬加總，即可得窗口（t1，t2）的累積平均殘差或累積平均異常報(bào)酬CARt1t2。第i支股票在第t個(gè)時(shí)間點(diǎn)的超常收益為

3.3異常收益率檢驗(yàn)方法

對(duì)異常收益率檢驗(yàn)應(yīng)用普通橫斷面法的檢驗(yàn)統(tǒng)計(jì)量，以判斷平均異常收益率與平均累計(jì)異常收益率是否顯著異于零。本文采用標(biāo)準(zhǔn)化橫剖面法，其計(jì)算公式為標(biāo)準(zhǔn)化橫剖面法在理論上需要滿足的假設(shè)與其他常用的統(tǒng)計(jì)量設(shè)計(jì)方法相比最少，只要求單個(gè)公司證券的異常收益率在事件期的橫截面上是相互獨(dú)立的。放松了估計(jì)期殘差的方差等于事件期預(yù)測(cè)誤差的方差的假設(shè)。此外，標(biāo)準(zhǔn)化的過程使得單個(gè)公司證券異常收益率符合標(biāo)準(zhǔn)常態(tài)分布，滿足了統(tǒng)計(jì)檢驗(yàn)時(shí)要求的各公司證券的異常收益率方差在同一事件日相同的假設(shè)。

3.4實(shí)證結(jié)果及分析

累計(jì)異常收益率及平均異常收益率的T檢驗(yàn)顯示，在事件期內(nèi)，該事件平均異常收益率在事件后第3d較為明顯。而累計(jì)異常收益率在事件期后均為正。這一結(jié)果可以通過樣本對(duì)事件的態(tài)度做進(jìn)一步分析。在事件日前－1d至事件期后6d，CAR顯示出一路為正的趨勢(shì)，3dAR就跌至0以下，且在后續(xù)時(shí)間內(nèi)經(jīng)常為負(fù)，CAR也一路下跌，在第6d，CAR的水平艱難維持在0.004%，其后為負(fù)值。平均異常收益率在事件期內(nèi)的變化趨勢(shì)，如圖1所示。

圖1表示上市公司中期報(bào)告公布前后的一定期間異常收益率變化情況，平均非正常收益率的變化情況可以發(fā)現(xiàn)在中報(bào)公布后有劇烈的變動(dòng)，而且并導(dǎo)致市場(chǎng)產(chǎn)生顯著的反應(yīng).由此可以初步得出結(jié)論，中報(bào)的披露具有顯著的信息含量。好消息與壞消息異常收益率比較，如圖2所示。

圖2為根據(jù)公允價(jià)值的增長(zhǎng)方向?qū)颖具M(jìn)行分類，如果當(dāng)期公允價(jià)值變動(dòng)損益為正視為好信息，相反則被視為壞信息。可知好消息公布后下一日即引起反向異常收益率的顯著減少，而其后變化雖然劇烈但與預(yù)期公允價(jià)值變動(dòng)損益的影響效果不同，異常收益率的變動(dòng)方向?yàn)榉聪颉Ｏ⒐己笙乱蝗占匆鹭?fù)向異常收益率的顯著上升，這與預(yù)期的負(fù)向公允價(jià)值變動(dòng)損益的影響是一致的，但是與接下來(lái)的兩種消息的影響結(jié)果類似，并沒有按照預(yù)期的公允價(jià)值變動(dòng)損益的影響異常收益率發(fā)生的變化方向與異常收益率原有的影響不一致。同時(shí)可以看出市場(chǎng)在好消息與壞消息公告后一段時(shí)間調(diào)整方向與好壞消息的預(yù)期影響不一致。

篇4

一、我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同成效和當(dāng)前國(guó)際會(huì)計(jì)趨同形勢(shì)

(一)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同成效

改革開放以來(lái)，我國(guó)一直順時(shí)應(yīng)勢(shì)，積極推進(jìn)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化和國(guó)際趨同工_作，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展和融人世界經(jīng)濟(jì)體系奠定了良好基礎(chǔ)。尤其是2005年，在我國(guó)多年會(huì)計(jì)改革的堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)上,在財(cái)政部王軍副部長(zhǎng)關(guān)于“趨同是方向、趨同不等于等同、趨同是過程、趨同是互動(dòng)和趨同是新的起點(diǎn)”的國(guó)際會(huì)計(jì)趨同五原則指引下，在廣大會(huì)計(jì)同仁的共同努力下，我國(guó)建成了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，取得了歷史性突破。近年來(lái)，中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同成效顯著，舉世矚目。

1.我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同，并建立了務(wù)實(shí)有效的持續(xù)趨同機(jī)制。中國(guó)是繼歐盟各國(guó)、澳大利亞等之后實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的重要國(guó)家，走在了美國(guó)、日本、韓國(guó)、印度、巴西等國(guó)家或地區(qū)的前列。不僅如此，近年來(lái)中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還不斷修改完善，了多個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋，修訂了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解，既保持與國(guó)際準(zhǔn)則的持續(xù)趨同，又切實(shí)解決我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)際問題。例如,2009年底我國(guó)《保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》，對(duì)國(guó)際準(zhǔn)則中尚未明確的保險(xiǎn)合同負(fù)債計(jì)量和混合保險(xiǎn)合同分拆等會(huì)計(jì)處理問題進(jìn)行了規(guī)范，不僅大幅提升了我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)水平，領(lǐng)先于國(guó)際準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，而且促進(jìn)了保險(xiǎn)行業(yè)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型和結(jié)構(gòu)調(diào)整。

2.我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同進(jìn)程做到了與國(guó)際準(zhǔn)則的趨同互動(dòng)，切實(shí)維護(hù)了我國(guó)利益。趨同不是讓一國(guó)家或地區(qū)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則單方面向國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則靠攏，而應(yīng)是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)與各國(guó)家或地區(qū)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)之間相互溝通，相互借鑒，相互認(rèn)可。在與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同過程中，我們根據(jù)我國(guó)實(shí)際情況積極向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)反饋意見，并得到國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的認(rèn)可，最終促成有關(guān)準(zhǔn)則按照我們的建議進(jìn)行了修訂。例如，在我國(guó)，國(guó)有企業(yè)及國(guó)有控股企業(yè)實(shí)際上均為獨(dú)立法人，自負(fù)盈虧，如果彼此之間不存在控制、共同控制或重大影響的，不應(yīng)當(dāng)被認(rèn)定為關(guān)聯(lián)企業(yè)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)根據(jù)我國(guó)反映的情況修訂了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)——關(guān)聯(lián)方披露》，規(guī)定“僅同受國(guó)家控制但不存在控制、共同控制或重大影響等投資關(guān)系的企業(yè)，豁免按照關(guān)聯(lián)方進(jìn)行披露”，從而限定了國(guó)家控制企業(yè)被認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方的范圍，大大降低了我國(guó)企業(yè)的披露成本和披露風(fēng)險(xiǎn)。再如，我國(guó)為解決我國(guó)企業(yè)改制上市過程中因資產(chǎn)重估引發(fā)的會(huì)計(jì)計(jì)量問題，在多次向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)反饋意見后，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)修訂了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第1號(hào)——首次采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，允許首次公開發(fā)行的公司將改制上市過程中確定的重估價(jià)作為“認(rèn)定成本”人賬,中國(guó)改制上市的公司從此不需要在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行持續(xù)評(píng)估，顯著降低了這些上市公司報(bào)表編制成本。

3. 我國(guó)與國(guó)際準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)平穩(wěn)有效實(shí)施四年多，實(shí)施范圍也由上市公司擴(kuò)大到幾乎所有大中型企業(yè)，達(dá)到了預(yù)期的經(jīng)濟(jì)效果。財(cái)政部聯(lián)合有關(guān)部門通過采用“逐日盯市、逐戶分析”的方法，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施情況及其效果的監(jiān)督檢查和監(jiān)管。上市公司年報(bào)分析報(bào)告表明,新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則自2007年1月舊生效起已連續(xù)四年得到良好實(shí)施，有效地限制了企業(yè)的短期行為，支持了企業(yè)加大研發(fā)投入和自主創(chuàng)新，為我國(guó)金融創(chuàng)新和經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展奠定了良好基礎(chǔ)。在這四年多的時(shí)間里，由于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施不僅全面提升了企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，也滿足了服務(wù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、維護(hù)社會(huì)公眾利益的需要。

4. 我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同及其實(shí)施的成就得到了國(guó)際社會(huì)的高度評(píng)價(jià)。世界銀行于2009年10月在《中國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)評(píng)估報(bào)告》中充分肯定了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的成就，并稱“中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)和實(shí)施的成功經(jīng)驗(yàn)是可供其他國(guó)家仿效的良好典范”。歐盟高度評(píng)價(jià)了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改革以及與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同進(jìn)展，充分認(rèn)可我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，稱贊中國(guó)經(jīng)驗(yàn)值得歐盟在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)過程中借鑒。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)前任主席戴維?泰迪爵士在2010年中國(guó)財(cái)政部——國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)高層會(huì)議上贊譽(yù)，“中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)自2005年以來(lái)所作的一系列決定推動(dòng)了亞洲與國(guó)際的趨同進(jìn)程，并認(rèn)為中國(guó)過去只是在學(xué)習(xí)，而現(xiàn)在走到了前沿，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)全面修訂準(zhǔn)則時(shí)期已經(jīng)能夠提供良好建議，甚至達(dá)到了改善國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)決定的水平”。2011年7月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)現(xiàn)任主席漢斯?胡戈沃斯特訪問中國(guó)時(shí)表示，“在會(huì)計(jì)方面，中國(guó)取得了重大進(jìn)步，在很短的時(shí)間內(nèi)打造了一支專業(yè)隊(duì)伍，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同，并得到諸多國(guó)際機(jī)構(gòu)的贊賞，這些成就足以讓中國(guó)引以為豪?！?/p>

5. 我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與世界一些主要資本市場(chǎng)的等效認(rèn)可，為降低我國(guó)企業(yè)海外上市融資成本、促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)行業(yè)走出去創(chuàng)造了良好條件。2007年，中國(guó)內(nèi)地與香港簽署了聯(lián)合聲明，實(shí)現(xiàn)了兩地會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的等效互認(rèn)。在兩地會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)三年時(shí)間等效后，中國(guó)內(nèi)地大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所于2010年12月獲準(zhǔn)可以采用內(nèi)地審計(jì)準(zhǔn)則為內(nèi)地在港上市公司(H股企業(yè))提供審計(jì)服務(wù)，H股“雙重審計(jì)”政策被取消，進(jìn)一步深化了內(nèi)地與香港會(huì)計(jì)交流與合作。2008年11月，歐盟決定在2009年至2011年的三年過渡期內(nèi)認(rèn)可我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，允許進(jìn)入歐洲資本市場(chǎng)的中國(guó)企業(yè)可以使用中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，不再要求我國(guó)企業(yè)編制調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表，這大大降低了我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的轉(zhuǎn)換成本，促進(jìn)了中歐貿(mào)易和資本流動(dòng)。自2011年年初以來(lái)，中歐雙方啟動(dòng)了中歐會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終等效評(píng)估，計(jì)劃于2011年年底完成相關(guān)評(píng)估工作，并做出等效互認(rèn)決議。2011年1月，中歐在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效互認(rèn)的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)了審計(jì)公共監(jiān)管等效，避免了雙方監(jiān)管機(jī)構(gòu)重復(fù)檢查，節(jié)約了監(jiān)管資源,對(duì)中歐雙方會(huì)計(jì)和審計(jì)行業(yè)的發(fā)展具有重要意義。

6.我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同造就了一批熟悉國(guó)際會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)、具有國(guó)際視野、能夠積極參與國(guó)際準(zhǔn)則制定的國(guó)際化人才。自2005年中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)趨同以來(lái)，國(guó)內(nèi)越來(lái)越多的會(huì)計(jì)人員開始接觸并熟知國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，同時(shí)也逐漸具備了運(yùn)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的能力。此外，為保持與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同，國(guó)內(nèi)準(zhǔn)則研究人員密切跟蹤并認(rèn)真研究國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的各項(xiàng)修訂和變動(dòng)，分析其變動(dòng)原因以及可能對(duì)我國(guó)實(shí)務(wù)產(chǎn)生的影響，為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化發(fā)展建言獻(xiàn)策。在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)全球化背景下的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同，雖然對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)人員提出了更高要求，但更為我國(guó)持續(xù)推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化造就了一批卓越的會(huì)計(jì)人才。

(二)當(dāng)前國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的形勢(shì)

2008年國(guó)際金融危機(jī)爆發(fā)后，二十國(guó)集團(tuán)(G20)和金融穩(wěn)定理事會(huì)(FSB)倡議建立一套全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，要求提高會(huì)計(jì)信息透明度，將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要性提升到了前所未有的高度。為此，作為國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)積極響應(yīng)該倡議，并采取了一系列重要舉措。當(dāng)前，后國(guó)際金融危機(jī)時(shí)代的國(guó)際金融監(jiān)管框架正在重新構(gòu)建，國(guó)際會(huì)計(jì)格局正在發(fā)生重大調(diào)整，會(huì)計(jì)國(guó)際趨同面臨新的形勢(shì)和挑戰(zhàn)。

1.國(guó)際金融監(jiān)管框架正在重構(gòu),金融監(jiān)管國(guó)際協(xié)調(diào)日益加強(qiáng),對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提出更高要求。此次國(guó)際金融危機(jī)對(duì)全世界金融體系造成了重大沖擊，導(dǎo)致世界經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)了明顯衰退。在后國(guó)際金融危機(jī)時(shí)代，國(guó)際組織和各國(guó)政府紛紛采取措施對(duì)金融體系進(jìn)行改革，以維護(hù)國(guó)際金融體系穩(wěn)定和促進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇。一方面，二十國(guó)集團(tuán)和金融穩(wěn)定理事會(huì)要求加強(qiáng)系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)管,強(qiáng)化國(guó)際合作，建立應(yīng)對(duì)系統(tǒng)性金融風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)警機(jī)制和處理機(jī)制。另一方面，各監(jiān)管機(jī)構(gòu)力求制定一整套金融監(jiān)管的新標(biāo)準(zhǔn)和有效的執(zhí)行模式，對(duì)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行審慎監(jiān)管。例如，巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)(BCBS)通過新巴塞爾資本協(xié)議加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，并協(xié)調(diào)流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管。

2.多年來(lái)美歐主導(dǎo)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定的格局正在被打破，新興經(jīng)濟(jì)體的國(guó)際影響力逐步擴(kuò)大，國(guó)際地位日益提升。在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)層面上，新興經(jīng)濟(jì)體的影響力日益顯現(xiàn)，如國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基金會(huì)22位受托人中來(lái)自新興經(jīng)濟(jì)體的受托人共有4位，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)15位理事中來(lái)自新興經(jīng)濟(jì)體的理事也有4位，監(jiān)督委員會(huì)中也將有可能新增4位新興經(jīng)濟(jì)體代表，這對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的治理結(jié)構(gòu)以及具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目的制定和修訂具有非常重要的影響。2011年7月，在中國(guó)的積極倡議和主導(dǎo)下，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)成立新興經(jīng)濟(jì)體工作組，新興經(jīng)濟(jì)體工作組的成員包括二十國(guó)集團(tuán)中的新興經(jīng)濟(jì)體成員和馬來(lái)西亞，新興經(jīng)濟(jì)體工作組的聯(lián)絡(luò)辦公室設(shè)在中國(guó)，由中國(guó)負(fù)責(zé)新興經(jīng)濟(jì)體工作組的日常管理和聯(lián)絡(luò)工作。工作組重點(diǎn)研究探討新興經(jīng)濟(jì)體特有的、亟待解決的會(huì)計(jì)問題，進(jìn)一步增強(qiáng)了包括中國(guó)在內(nèi)的新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定中的參與度。在地區(qū)層面上，一些地區(qū)性組織的成立和崛起，如亞洲-大洋洲會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)組(AOSSG)，增強(qiáng)了本地區(qū)在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定中的影響力和話語(yǔ)權(quán)，對(duì)其他國(guó)家和地區(qū)參與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的制定做出了表率。在國(guó)家層面上，中國(guó)等新興經(jīng)濟(jì)體通過密切跟蹤研究國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中金融工具、保險(xiǎn)合同、公允價(jià)值計(jì)量等項(xiàng)目，積極參與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的修訂工作，做到了國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)互動(dòng)，促使國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)能更多地考慮這些國(guó)家和地區(qū)的實(shí)際情況。

3. 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)正積極推進(jìn)治理結(jié)構(gòu)改革，提升國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則全球公認(rèn)性。隨著越來(lái)越多的國(guó)家或地區(qū)采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，世界各地的權(quán)威公共部門對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的受托責(zé)任和治理結(jié)構(gòu)改革給予了更多關(guān)注。為提高財(cái)務(wù)報(bào)告的透明度和提升會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基金會(huì)希望通過重新審議在當(dāng)前環(huán)境下國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基金會(huì)目標(biāo)的適當(dāng)性、基金會(huì)的現(xiàn)行治理、監(jiān)督委員會(huì)的受托責(zé)任及其成員構(gòu)成等治理結(jié)構(gòu)層面的問題，既推動(dòng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)制定高質(zhì)量全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，又維護(hù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的公共受托責(zé)任與獨(dú)立性，進(jìn)而提升全球?qū)?guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則以及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)、國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則葚金會(huì)的認(rèn)可度。

4. 國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中金融工具、保險(xiǎn)合同、收入確認(rèn)、租賃等多項(xiàng)具體準(zhǔn)則修訂進(jìn)入關(guān)鍵時(shí)期。2008年國(guó)際金融危機(jī)對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則產(chǎn)生了較大影響。為進(jìn)一步完善現(xiàn)行國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，提供更好的實(shí)務(wù)指南，提升財(cái)務(wù)報(bào)告透明度，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)對(duì)金融工具、保險(xiǎn)合同、收人確認(rèn)、租賃等十多項(xiàng)準(zhǔn)則項(xiàng)目進(jìn)行了大范圍的修訂。例如，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)為降低金融工具準(zhǔn)則的復(fù)雜性，從分類和計(jì)量、金融資產(chǎn)減值以及套期會(huì)計(jì)等多個(gè)方面對(duì)現(xiàn)行金融工具準(zhǔn)則進(jìn)行全面修訂;為統(tǒng)一國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)公允價(jià)值的相關(guān)處理并對(duì)當(dāng)前實(shí)務(wù)進(jìn)行指導(dǎo)，單獨(dú)制定了公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則,針對(duì)現(xiàn)行租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中存在的問題全面修訂租賃準(zhǔn)則，擬對(duì)承租人和出租人分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并取消融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃的劃分等。除國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)在2011年5月的公允價(jià)值計(jì)量等幾項(xiàng)準(zhǔn)則以外，金融工具、保險(xiǎn)合同、收人確認(rèn)、租賃等其他準(zhǔn)則項(xiàng)目正在修訂過程中,有些準(zhǔn)則項(xiàng)目預(yù)計(jì)將于20U年底前或2012年上半年再次征求意見稿，而有些準(zhǔn)則項(xiàng)目可能會(huì)被延后。

5. 各國(guó)對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的采用或趨同策略不一，美日的表態(tài)需要積極關(guān)注。有些國(guó)家或地區(qū)要求或允許采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，例如歐盟、澳大利亞、南非等;有些國(guó)家或地區(qū)表示將與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，例如巴西、印度等;而還有一些國(guó)家或地區(qū)對(duì)于釆用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的態(tài)度尚不明朗，例如美國(guó)、日本等。根據(jù)美國(guó)和日本已經(jīng)的路線圖，這兩個(gè)國(guó)家將分別于2011年和2012年決定是否釆用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。2011年5月，美國(guó)證券交易委員會(huì)工作人員了《為美國(guó)發(fā)行人將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系的工作計(jì)劃》，探索采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的可行方案，但并未做出明確表態(tài)。隨后，日本于6月宣布推遲引入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。由于美、日是世界兩大主要經(jīng)濟(jì)體，對(duì)于全球經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇和健康發(fā)展具有重大影響，而且國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則能否與美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則之間協(xié)調(diào)一致，將關(guān)系到建立全球高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，為此我們必須密^0關(guān)注美、日兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和權(quán)威部門的動(dòng)向。

6. 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)希望世界各國(guó)和地區(qū)能夠完全釆用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，而不是僅僅停留在趨同層面上，以真正實(shí)現(xiàn)全球使用同一套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)認(rèn)為趨同只是一種手段，最終目的還是在于完全釆用，各國(guó)家和地區(qū)只有完全采用了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，才能充分獲得使用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的益處。為此，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)希望各國(guó)家和地區(qū)能夠克服文化、法律、政治方面的困難和障礙，最終完全采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，建立一套高質(zhì)量的全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。一旦國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)貫徹執(zhí)行這樣的政策，無(wú)疑會(huì)給那些尚未完全采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的國(guó)家和地區(qū)帶來(lái)較大壓力。

二、世界各國(guó)家或地區(qū)目前應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的主要策略

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同已經(jīng)成為世界各國(guó)的共識(shí)，并正在轉(zhuǎn)化為實(shí)際行動(dòng)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，世界上已有將近120個(gè)國(guó)家和地區(qū)要求或允許釆用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)趨同，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的國(guó)際影響力可見一斑。通過對(duì)這些國(guó)家和地區(qū)進(jìn)行研究發(fā)現(xiàn)，目前各國(guó)或地區(qū)在應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告的策略上總體可以分為“直接采用”模式、“趨同”模式和“認(rèn)可”模式等三類。此外，美國(guó)證券交易委員會(huì)工作人員在2011年5月的《為美國(guó)發(fā)行人將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系的工作計(jì)劃》中提出了“趨同認(rèn)可(condorsement)”模式。對(duì)這四種模式的特點(diǎn)、影響和運(yùn)用環(huán)境進(jìn)行比較分析，有助于科學(xué)探索我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的策略。

(一)“直接采用”模式

在“直接采用”模式下，一國(guó)或地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將一字不改地完全采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則,該國(guó)家或地區(qū)不再保留會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)。換句話說(shuō)，該國(guó)家或地區(qū)在采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的過程中不需履行任何審批或修訂程序。目前世界上僅有極少數(shù)國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)采取直接采用由國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的模式。

(二)“趨同”模式

在“趨同”模式下，這些國(guó)家或地區(qū)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)不直接將國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，而是保留了當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)準(zhǔn)則的準(zhǔn)則制定權(quán)。釆取“趨同”策略的國(guó)家或地區(qū)不會(huì)一字不改地完全照搬國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，而是在會(huì)計(jì)處理原則和方法上與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則保持一致，并保留一些具有本國(guó)特色的內(nèi)容。印度是“趨同”模式下的典型代表之一。根據(jù)1956年印度《公司法》，印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)由中央政府制定頒布。2011年1月,負(fù)責(zé)印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體制定工作的印度注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基礎(chǔ)上重新制定了本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的同時(shí)，還兼顧了印度國(guó)內(nèi)法律和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要。為了與印度的法律、監(jiān)管和經(jīng)濟(jì)環(huán)境保持一致，印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上根據(jù)印度特殊國(guó)情作了適當(dāng)修改，例如，將準(zhǔn)則的過渡日設(shè)定為當(dāng)期、引人額外的披露要求、省略某些選擇權(quán)或可選會(huì)計(jì)處理、并保留使用“資產(chǎn)負(fù)債表”和“損益表”術(shù)語(yǔ)等。

(三)“認(rèn)可”模式

在“認(rèn)可”模式下，一國(guó)或地區(qū)決定采用某項(xiàng)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之前由法定機(jī)構(gòu)先執(zhí)行認(rèn)可程序。在對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行認(rèn)可的過程中，這些國(guó)家或地區(qū)的法定機(jī)構(gòu)有可能對(duì)擬采用的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行修訂。歐盟和澳大利亞是采用這一策略的典型代表。歐盟在采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)頒布的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之前，必須經(jīng)過歐洲議會(huì)和歐盟委員會(huì)認(rèn)可，對(duì)該國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或采用，或修改后采用。在澳大利亞，法律賦予澳大利亞財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)負(fù)責(zé)監(jiān)督澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則制定過程的權(quán)力，并在澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)引人國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的過程中給予直接的戰(zhàn)略指導(dǎo)?。澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系不僅包括了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的框架，還根據(jù)澳大利亞法律環(huán)境的特定要求，專門為非營(yíng)利組織增加了一些內(nèi)容。

(四)“趨同認(rèn)可”模式

在“趨同認(rèn)可”模式下，一國(guó)或地區(qū)將推動(dòng)本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，同時(shí)保留本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)及其制定本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)力，對(duì)現(xiàn)行國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行逐項(xiàng)認(rèn)可，并根據(jù)本國(guó)的實(shí)際情況進(jìn)一步指南、解釋或其他披露要求。2011年5月26日，美國(guó)證券交易委員會(huì)了有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同工作的工作人員草案——《將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系的工作計(jì)劃》，提出了將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則并入美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的一種全新模式“趨同認(rèn)可(condorsement)”?。在該工作計(jì)劃中，美國(guó)證券交易委員會(huì)工作人員強(qiáng)調(diào)，“趨同認(rèn)可”的目標(biāo)并不是用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則代替美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，而是將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系，即不是“美國(guó)發(fā)行人采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則”，而是“采用美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的美國(guó)發(fā)行人編制的財(cái)務(wù)報(bào)表與采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的主體編制的財(cái)務(wù)報(bào)表是一致的”。

概括而言，從上述四種模式來(lái)看,一些國(guó)家或地區(qū)經(jīng)過認(rèn)可后所采用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則完全一樣，未做任何改動(dòng)，而有些國(guó)家或地區(qū)將國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則翻譯為當(dāng)?shù)卣Z(yǔ)言，還有些國(guó)家或地區(qū)則為解決國(guó)家特定問題而做出一定修改或?yàn)槟承┬袠I(yè)中存在的特定問題提供詳細(xì)的指南。在“認(rèn)可”模式下，如果最后認(rèn)可的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則未做修改，“認(rèn)可”模式的結(jié)果與“直接釆用”模式的結(jié)果是完全一樣的，即為全面釆用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。而美國(guó)提出的“趨同認(rèn)可”模式，則是將“趨同”和“認(rèn)可”兩種模式進(jìn)行了整合。為便于下文分析，我們將上述四種模式歸類為兩種類型，即“直接采用”和“趨同”模式。

三、結(jié)合國(guó)際國(guó)內(nèi)形勢(shì)選擇我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同策略

在當(dāng)前國(guó)際政治經(jīng)濟(jì)金融格局正在重構(gòu)的背景下，尤其當(dāng)美國(guó)對(duì)采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則態(tài)度尚不明朗、日本宣布推遲引人國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則時(shí)，我們應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的實(shí)際情況做出恰當(dāng)抉擇,盡可能減小國(guó)際政治經(jīng)濟(jì)外力的干擾，審慎選擇我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的策略，既要體現(xiàn)我國(guó)作為全世界最大的發(fā)展中國(guó)家和新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體的責(zé)任和風(fēng)范，又要在當(dāng)前國(guó)際形勢(shì)下爭(zhēng)取主動(dòng)，靈活應(yīng)對(duì)?！摆呁辈呗允俏覀?cè)谖覈?guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革和建設(shè)過程中一貫堅(jiān)持的方針政策。2010年4月2日，我國(guó)了《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，進(jìn)一步明確中國(guó)未來(lái)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)仍將采取與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的模式，而非直接采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則?；趯?duì)我國(guó)的法律環(huán)境、語(yǔ)言習(xí)慣、解決實(shí)務(wù)問題、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的貫徹實(shí)施以及會(huì)計(jì)國(guó)際化發(fā)展的主動(dòng)性與靈活性等因素的考量，堅(jiān)持“趨同”策略是符合我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)當(dāng)前與未來(lái)發(fā)展需要的并且是務(wù)實(shí)有效的做法。

中國(guó)會(huì)計(jì)法明確規(guī)定，“國(guó)家實(shí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度由國(guó)務(wù)院財(cái)政部門根據(jù)本法制定并公布?！敝袊?guó)境內(nèi)企業(yè)必須遵循由財(cái)政部制定的國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，例如企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。從我國(guó)會(huì)計(jì)法的規(guī)定來(lái)看，“直接采用”策略缺乏法律依據(jù)，不符合我國(guó)會(huì)計(jì)法的要求，同時(shí)也將有可能使我國(guó)喪失獨(dú)立的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)。而在“趨同”模式下，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍是我國(guó)財(cái)政部門根據(jù)會(huì)計(jì)法制定的國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，這一根本原則沒有改變，但在會(huì)計(jì)處理原則、確認(rèn)計(jì)童方法等方面與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則保持了一致。

(二)采用“趨同”橫式與我國(guó)語(yǔ)言習(xí)慣相適應(yīng)

英文和中文的語(yǔ)言習(xí)慣具有較大差別，法律語(yǔ)言的形式更是大#徑庭，如果將英文的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則一字不改搬套翻譯成中文，很有可能既沒有完全表達(dá)準(zhǔn)則的原義，又與中文語(yǔ)言習(xí)慣和中國(guó)法律行文格式相沖突。因此，“直接采用”策略不甚符合中國(guó)的法律語(yǔ)言習(xí)憤。例如，《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)》的英文名稱“EmployeeBenefits”直譯為“雇員福利”，在我國(guó)法律條文中使用的是“職工”，而非“雇員”，并且在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“福利”的范疇比較小，我們將其稱為“職工薪酬”，不僅符合我們的法律用語(yǔ)和語(yǔ)言習(xí)慣，而且也使名稱與該準(zhǔn)則所規(guī)范的內(nèi)容更加一致。再如，《國(guó)際會(huì)計(jì)第12號(hào)——所得稅》中所舉的所得稅示例都是基于國(guó)外稅法,在國(guó)內(nèi)外稅法規(guī)定存在較大差異的情況下，因直接采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則而引人的這些所得稅示例既不符合我國(guó)稅法的規(guī)定，也無(wú)助于指導(dǎo)我國(guó)會(huì)計(jì)人員的實(shí)務(wù)操作。毫無(wú)疑問，采用“趨同”模式來(lái)制定和完善我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有效解決了上述問題。

(三)采用“趨同”模式便于及時(shí)有效解決中國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問題

制定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，推進(jìn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同,是我國(guó)會(huì)計(jì)改革的一項(xiàng)重要任務(wù)，但是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的根本出發(fā)點(diǎn)仍然是規(guī)范我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，解決我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問題。基于此，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)釆用“趨同”模式，而非“直接釆用”模式，是務(wù)實(shí)、有效的舉措。例如，在我國(guó)存在大量同一集團(tuán)內(nèi)的企業(yè)合并業(yè)務(wù)，這屬于同一控制下的企業(yè)合并，而國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則尚未在這方面有明確的規(guī)范。假設(shè)我們采用了“直接采用”模式，則會(huì)出現(xiàn)會(huì)計(jì)規(guī)范的空白，導(dǎo)致會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)無(wú)章可循，即使我們等著國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)為這些項(xiàng)目新準(zhǔn)則或修訂現(xiàn)有準(zhǔn)則，也會(huì)因?yàn)榱㈨?xiàng)、研究、征求意見、投票表決、準(zhǔn)則等一系列應(yīng)循程序而需要等待很長(zhǎng)時(shí)間，從而不利于我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高和會(huì)計(jì)工作秩序的改善。

(四)采用“趨同^模式有助于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的貫徹實(shí)施

國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則體系是由概念框架開始，再一層層地深入展開，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定也相當(dāng)原則,這與我國(guó)廣大會(huì)計(jì)人員目前所接受的教育和已有認(rèn)知存在一定差距。如果直接采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，恐怕會(huì)使我國(guó)有關(guān)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理產(chǎn)生一定困難。例如，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)表格式過于籠統(tǒng)，而且也沒有規(guī)定與財(cái)務(wù)報(bào)告相對(duì)應(yīng)的具體會(huì)計(jì)科目，各個(gè)企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際開展的業(yè)務(wù)自行設(shè)計(jì)其報(bào)表格式和確定會(huì)計(jì)科目名稱，這使得即使是同一行業(yè)內(nèi)的企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表也存在一些差異。而我國(guó)在企業(yè)會(huì).計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定了統(tǒng)一的報(bào)表格式，根據(jù)報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置了較為齊全的會(huì)計(jì)科目,有助于我國(guó)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行日常賬務(wù)處理和財(cái)務(wù)報(bào)告的編制工作。

(五)采用“趨同"模式有利于我國(guó)在國(guó)際會(huì)計(jì)格局調(diào)整中爭(zhēng)取話語(yǔ)權(quán)

目前，美國(guó)、日本等世界主要經(jīng)濟(jì)體對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則是采取“直接采用”或“趨同”模式的態(tài)度尚不明朗，而像印度等新興經(jīng)濟(jì)體則采取了“趨同”模式。“趨同”模式將有利于我國(guó)通過國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基金會(huì)受托人、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)、咨詢委員會(huì)及解釋委員會(huì)中的席位直接對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基金會(huì)的治理結(jié)構(gòu)和技術(shù)事務(wù)等發(fā)聲進(jìn)言，提升我國(guó)在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定過程中的話語(yǔ)權(quán)。同時(shí)，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)新興經(jīng)濟(jì)體工作組成功啟動(dòng)并順利開展工作的基礎(chǔ)上，中國(guó)采取“趨同”策略將更有利于協(xié)調(diào)各新興經(jīng)濟(jì)體之間的利益訴求，更有助于我國(guó)利用這一平臺(tái)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)交流溝通，在新一輪的國(guó)際會(huì)計(jì)改革中爭(zhēng)取主動(dòng)權(quán)和話語(yǔ)權(quán)。

(六)采用"趨同”橫式有利于在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則不斷變化過程中保持一定靈活性

目前，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中金融工具、保險(xiǎn)合同、收人、租賃等項(xiàng)目還未最終準(zhǔn)則，與美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的協(xié)調(diào)正在進(jìn)行中，并且歐盟對(duì)最新金融工具等準(zhǔn)則也沒有明確表態(tài)。為此，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的最終決策及其影響存在較大不確定性。在這種情況下，中國(guó)采取“趨同”策略能夠確保中國(guó)在面對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的不斷變化時(shí)，審時(shí)度勢(shì)，理性決策，靈活把握，以防止國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的變革對(duì)中國(guó)經(jīng)濟(jì)和企業(yè)發(fā)展產(chǎn)生不必要的沖擊。

篇5

關(guān)鍵詞： 保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;國(guó)際趨同;保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金;公允價(jià)值;重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試

中圖分類號(hào)：F231 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A 文章編號(hào)：1003-7217（2015）01-0084-05

一、引言

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同是全球經(jīng)濟(jì)一體化的必然趨勢(shì)。我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)起步較晚，長(zhǎng)期以來(lái)，保險(xiǎn)會(huì)計(jì)理論研究相關(guān)文獻(xiàn)不多。李榮林等（2010）認(rèn)為同一家保險(xiǎn)公司適用不同國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，會(huì)導(dǎo)致?lián)p益結(jié)果出現(xiàn)較大差異，這對(duì)于致力于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全球化的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）來(lái)說(shuō)是無(wú)法容忍的^[1]。王新棣（2010）認(rèn)為保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同將提高我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)參與國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的能力和國(guó)際話語(yǔ)權(quán)^[2]。許閑（2010）通過對(duì)遞延匹配法和資產(chǎn)負(fù)債法兩種理論的比較，提出保險(xiǎn)合同計(jì)量模式的選擇是影響保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的主要因素^[3]。郭菁（2010）認(rèn)為保險(xiǎn)準(zhǔn)備金計(jì)量一直是保險(xiǎn)理論界研究的一個(gè)難點(diǎn)，只有徹底擺脫精算理論的約束，遵循會(huì)計(jì)的基本原則與方法，才能真正解決保險(xiǎn)準(zhǔn)備金的計(jì)量問題 [4]。本文結(jié)合保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的發(fā)展歷程，對(duì)我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施過程中面臨的困境進(jìn)行分析，并提出相關(guān)對(duì)策。

二、保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同進(jìn)程

長(zhǎng)期以來(lái)，世界各國(guó)保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì)處理規(guī)則各不相同，比如美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）自1982年起陸續(xù)頒布財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第60號(hào)、97號(hào)及113號(hào)專屬保險(xiǎn)交易適用的公報(bào)，這使得保險(xiǎn)投資者及其他利益相關(guān)者對(duì)同一家保險(xiǎn)公司由于采用不同會(huì)計(jì)規(guī)則而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告結(jié)果迥異。因此，世界各國(guó)一直呼吁建立一套全球通用的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。鑒于保險(xiǎn)會(huì)計(jì)復(fù)雜性，全球會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)差異較大，項(xiàng)目分為兩個(gè)階段。2004年3月IASB了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第4號(hào)保險(xiǎn)合同》（IFRS4），標(biāo)志著該項(xiàng)目第一階段的完成。但I(xiàn)FRS4對(duì)保險(xiǎn)合同的會(huì)計(jì)處理只做了有限的改進(jìn)，一些國(guó)家都允許本國(guó)的保險(xiǎn)公司沿用既有的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行計(jì)量，各個(gè)國(guó)家保險(xiǎn)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告所披露的會(huì)計(jì)信息無(wú)法比較，關(guān)于保險(xiǎn)合同的會(huì)計(jì)被業(yè)界稱為“保險(xiǎn)黑箱”。隨著國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則國(guó)際影響力的增強(qiáng)，2004年IASB啟動(dòng)了該項(xiàng)目的第二階段研究，其重點(diǎn)旨在保費(fèi)收入的確認(rèn)和保險(xiǎn)準(zhǔn)備金計(jì)量等方面達(dá)成共識(shí)，在FASB的積極參與下，IASB分別于2010年7月30日和2013年6月20日了征求意見稿，主要圍繞履約現(xiàn)金流（包括獲取成本）、折現(xiàn)率、邊際、保費(fèi)分配模型、列報(bào)、適用范圍、分拆、再保險(xiǎn)、過渡條款等作出結(jié)論，有望徹底攻克保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì)這一難題。

中國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同是保險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)國(guó)際發(fā)展的必然趨勢(shì)。2006年2月15日財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)原保險(xiǎn)合同》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)再保險(xiǎn)合同》，繼而在2008年8月7日《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》，要求境內(nèi)外同時(shí)上市的保險(xiǎn)公司在保費(fèi)收入確認(rèn)、保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金計(jì)量和保單獲取成本是否遞延等方面，應(yīng)采用相同的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。2009年12月22日財(cái)政部又了《保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（簡(jiǎn)稱《新規(guī)》），《新規(guī)》引入重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試和分拆處理，吸收IASB準(zhǔn)備金計(jì)量三因素模型，使我國(guó)成為國(guó)際上第一個(gè)全面吸納并積極實(shí)施IFRS《保險(xiǎn)合同》第二階段最新成果的國(guó)家，提升了我國(guó)對(duì)國(guó)際保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的話語(yǔ)權(quán)和影響力。

三、我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施過程中所面臨的困境

（一）結(jié)構(gòu)調(diào)整未得到實(shí)質(zhì)性突破，分紅保險(xiǎn)一險(xiǎn)獨(dú)大

《新規(guī)》引入重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試，用保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)比例來(lái)度量重大附加利益，對(duì)混合保險(xiǎn)合同提出分拆要求，這意味著非保險(xiǎn)責(zé)任或保障程度低的保費(fèi)不能確認(rèn)為保費(fèi)收入，其目的是引導(dǎo)保險(xiǎn)公司調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)，多做保障型業(yè)務(wù)，增強(qiáng)保險(xiǎn)行業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力?！缎乱?guī)》實(shí)施后，作為保險(xiǎn)公司的主打產(chǎn)品投資連結(jié)保險(xiǎn)、萬(wàn)能壽險(xiǎn)不再確認(rèn)為保費(fèi)收入，因而其比例不斷下降，但《新規(guī)》對(duì)分紅保險(xiǎn)的分拆要求相對(duì)寬松，依然作為保險(xiǎn)合同計(jì)入保費(fèi)收入。據(jù)中國(guó)保險(xiǎn)年鑒資料統(tǒng)計(jì)， 2000年分紅保險(xiǎn)僅占?jí)垭U(xiǎn)業(yè)務(wù)保費(fèi)收入的0.88%，但2009年該比例增長(zhǎng)到66.94%，2010年和2011年占比分別為77.25%、76.46%，之后各年比率不低于80%，2013年占比86.29%，分紅保險(xiǎn)成為目前主導(dǎo)壽險(xiǎn)市場(chǎng)的龍頭。分紅保險(xiǎn)的主要特點(diǎn)在于投保人除了可以取得傳統(tǒng)保險(xiǎn)責(zé)任保障外，還可以參與保險(xiǎn)公司承保和投資所得盈余的分配。雖然它在某種程度帶有保障功能，但更多的是一種理財(cái)產(chǎn)品，這種功能錯(cuò)位和金融過度，一方面淡化了保險(xiǎn)的社會(huì)保障功能，制約了行業(yè)的健康發(fā)展，而且由于在理財(cái)上沒有優(yōu)勢(shì)，在分紅比例達(dá)不到銀行、證券、信托基金的情況下，退保壓力增大。目前，各保險(xiǎn)公司退保率急劇上升，很多公司當(dāng)年現(xiàn)金流為負(fù)，賠付危機(jī)已經(jīng)顯現(xiàn)，這實(shí)際上是為這些年來(lái)金融過度在買單。另外，《新規(guī)》用保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)比例大于或等于5%作為保險(xiǎn)合同的確認(rèn)條件，促使某些保險(xiǎn)公司在保險(xiǎn)合同中故意設(shè)置條文，增加出險(xiǎn)率低，但出險(xiǎn)時(shí)賠付金額較大的附加險(xiǎn)，從而增加保險(xiǎn)事故發(fā)生情景下保險(xiǎn)人的支付額，使本來(lái)應(yīng)該作為投資合同或其他合同的險(xiǎn)種得以納入保險(xiǎn)合同的范圍。

財(cái)經(jīng)理論與實(shí)踐（雙月刊）2015年第1期2015年第1期（總第193期）侯旭華：保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同：進(jìn)展、困境與對(duì)策

（二）公允價(jià)值有失公允，保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金計(jì)量可靠性受到質(zhì)疑

保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金是為了承擔(dān)未來(lái)保險(xiǎn)責(zé)任而提取的準(zhǔn)備金，它具有未來(lái)性、估計(jì)性和不確定性等特點(diǎn)，從理論上來(lái)講，它是一種或有負(fù)債。《新規(guī)》引入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則準(zhǔn)備金計(jì)量三因素模型（即對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流的當(dāng)前估計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整和合同服務(wù)邊際），以公允價(jià)值計(jì)量保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金，能夠客觀、適時(shí)地對(duì)公司的保險(xiǎn)負(fù)債予以反映，但是這個(gè)理想化的目標(biāo)由于缺少一個(gè)公平有效的交易市場(chǎng)而受到阻礙，假設(shè)條件的復(fù)雜性，加之專業(yè)水平的限制也會(huì)影響計(jì)量結(jié)果的準(zhǔn)確性。比如，關(guān)于未來(lái)現(xiàn)金流的折現(xiàn)率，目前我國(guó)保險(xiǎn)公司實(shí)務(wù)中統(tǒng)一是以中央國(guó)債登記結(jié)算有限責(zé)任公司確定的750個(gè)工作日國(guó)債收益率曲線的移動(dòng)平均為基準(zhǔn)，加合理的溢價(jià)確定。對(duì)于分紅保險(xiǎn)合同，對(duì)其現(xiàn)金流按照與非分紅保險(xiǎn)合同折現(xiàn)率相同的原則確定其折現(xiàn)率，并不區(qū)分不同的現(xiàn)金流。對(duì)于具有“長(zhǎng)尾巴”賠款的非壽險(xiǎn)保險(xiǎn)合同也沒有考慮對(duì)其折現(xiàn)。

關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整，目前我國(guó)大部分保險(xiǎn)公司采用情景對(duì)比法來(lái)計(jì)算，即風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整為不利情景下的負(fù)債與合理估計(jì)負(fù)債的差額。但不利情景是一個(gè)寬泛的概念，它受諸多因素的影響，比如要考慮死亡率的變動(dòng)（對(duì)于定期壽險(xiǎn)考慮死亡率增加，對(duì)于年金險(xiǎn)通?？紤]死亡率減少）、退保率的變動(dòng)（退保率的變動(dòng)方向需根據(jù)產(chǎn)品特征確定）、費(fèi)用增加等因素。對(duì)于非分紅保險(xiǎn)需要采用和合理估計(jì)負(fù)債相同的折現(xiàn)率，而分紅保險(xiǎn)需要考慮預(yù)期投資收益的變動(dòng)，而這些因素目前沒有一個(gè)科學(xué)的量化標(biāo)準(zhǔn)。在許多情況下，要求保險(xiǎn)公司精心挑選為數(shù)不多的情景進(jìn)行分析，而不是權(quán)衡無(wú)窮無(wú)盡的各種方案。

關(guān)于合同服務(wù)邊際，雖然我國(guó)保險(xiǎn)公司在保險(xiǎn)合同初始確認(rèn)日確認(rèn)首日費(fèi)用，沒有確認(rèn)首日利得，而將其作為準(zhǔn)備金的組成部分，即用合同服務(wù)邊際消除首日利得，但在保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金后續(xù)計(jì)量時(shí)鎖定合同服務(wù)邊際，選擇攤銷因子在后續(xù)期間內(nèi)進(jìn)行攤銷，但不改變計(jì)算攤銷因子的假設(shè)。如何尋找合適攤銷因子是目前面臨的一個(gè)難題。

（三）會(huì)計(jì)信息可比性降低，濫用會(huì)計(jì)估計(jì)變更操縱利潤(rùn)

《新規(guī)》改變過去按照保監(jiān)會(huì)制定的統(tǒng)一的法定精算規(guī)定，要求采用盯市的方法，以合理估計(jì)金額來(lái)計(jì)量保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金。但對(duì)于同一事項(xiàng)可能有不同的估計(jì)方法，這期間需要大量的職業(yè)判斷和專門方法，精算假設(shè)和計(jì)量方法的選擇不同會(huì)導(dǎo)致準(zhǔn)備金的評(píng)估發(fā)生差異，從而使不同的保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)信息難以比較。比如，保險(xiǎn)公司在確定折現(xiàn)率時(shí)對(duì)合理的溢價(jià)需要作出大量的判斷，在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整時(shí)要作出各種主觀權(quán)衡。不同的公司在選擇攤銷因子時(shí)采用不同的邏輯前提，有的選擇攤銷因子的出發(fā)點(diǎn)定位于利源，因而選擇以保額或預(yù)期保障利益支出作為攤銷因子;有的則對(duì)所有險(xiǎn)種都采用保額作為攤銷因子;還有的對(duì)分紅保險(xiǎn)采用未來(lái)紅利支出作為攤銷因子。如何達(dá)到“隨服務(wù)的履行系統(tǒng)攤銷合同服務(wù)邊際”的要求，《新規(guī)》并沒有確定合理的選取范圍和方法。

另外，從理論上講，作為會(huì)計(jì)估計(jì)的變更，按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法。但《新規(guī)》明確要求保險(xiǎn)公司對(duì)于2009年年度財(cái)務(wù)報(bào)告編制日以前發(fā)生的有關(guān)會(huì)計(jì)交易或事項(xiàng)應(yīng)進(jìn)行追溯調(diào)整，其結(jié)果是2009年所有的保險(xiǎn)公司受益于《新規(guī)》的實(shí)行，采用追溯調(diào)整法通過少提責(zé)任準(zhǔn)備金等手段進(jìn)行調(diào)整，利潤(rùn)出現(xiàn)全面大幅度增長(zhǎng)（見表1）。

（四）保險(xiǎn)監(jiān)管指標(biāo)計(jì)量基礎(chǔ)發(fā)生改變，償付能力報(bào)表編報(bào)規(guī)則面臨重大調(diào)整

一個(gè)完整的保險(xiǎn)會(huì)計(jì)體系不僅包括一般公認(rèn)會(huì)計(jì)，而且包括保險(xiǎn)監(jiān)管會(huì)計(jì)。由于《新規(guī)》的實(shí)施，將大量改變保險(xiǎn)監(jiān)管指標(biāo)不同項(xiàng)目的計(jì)量和核算基礎(chǔ)，最低資本和實(shí)際資本的計(jì)算口徑發(fā)生變化，償付能力充足率指標(biāo)的計(jì)算相應(yīng)會(huì)受到影響，認(rèn)可資產(chǎn)表、認(rèn)可負(fù)債表編報(bào)規(guī)則有待調(diào)整。最明顯的是保險(xiǎn)資產(chǎn)和保險(xiǎn)負(fù)債引入公允價(jià)值的計(jì)量，在計(jì)算實(shí)際償付能力時(shí)，有關(guān)保險(xiǎn)資產(chǎn)和負(fù)債的認(rèn)可價(jià)值是否應(yīng)該也與公允價(jià)值掛鉤，是值得研究的一個(gè)課題。另外，2001年，歐盟委員會(huì)下屬保險(xiǎn)委員會(huì)啟動(dòng)了償付能力II項(xiàng)目，2009年10月正式通過，將于2016年1月正式實(shí)施。而目前我國(guó)償付能力指標(biāo)體系、償付能力報(bào)表科目和披露內(nèi)容依然沿用歐盟償付能力I的標(biāo)準(zhǔn)，它建立在舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和報(bào)表科目之上，不能充分反映保險(xiǎn)公司的風(fēng)險(xiǎn)，與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則不相適應(yīng)。

四、完善我國(guó)保險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對(duì)策

（一）改進(jìn)保費(fèi)收入的度量標(biāo)準(zhǔn)，引導(dǎo)保險(xiǎn)業(yè)回歸保障

1.完善保險(xiǎn)合同分拆規(guī)定。在確認(rèn)保費(fèi)收入時(shí)，無(wú)論是投資連結(jié)保險(xiǎn)、萬(wàn)能壽險(xiǎn)，還是分紅保險(xiǎn)，對(duì)于存在“顯著”的投資組成部分，應(yīng)將其分拆出來(lái)并比照金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，不能計(jì)入保費(fèi)收入。如果投資組成部分與保險(xiǎn)組成部分不是“高度關(guān)聯(lián)”，則認(rèn)為存在顯著的投資組成部分。表明投資組成部分與保險(xiǎn)組成部分是高度相關(guān)聯(lián)的特征包括：（1）不可能發(fā)生一個(gè)組成部分到期或失效而另一個(gè)組成部分卻沒有相應(yīng)到期或失效;（2）與各組成部分相應(yīng)的產(chǎn)品在相同的市場(chǎng)或地區(qū)不存在單獨(dú)的銷售;（3）保險(xiǎn)組成部分的價(jià)值隨著投資組成部分的價(jià)值變化而變化。另外，保險(xiǎn)公司在判斷某種情形下是否支付重大附加利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮貨幣時(shí)間價(jià)值的影響。按照此原則，目前我國(guó)對(duì)于某些保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)比例剛好等于或稍微大于5%的合同，有可能通不過重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)測(cè)試。

2.對(duì)保障型業(yè)務(wù)實(shí)行政策傾斜。保險(xiǎn)公司應(yīng)從產(chǎn)品設(shè)計(jì)、費(fèi)用管理、績(jī)效考核等方面全方位、多層次規(guī)劃結(jié)構(gòu)調(diào)整。產(chǎn)品條款的改變對(duì)結(jié)構(gòu)調(diào)整會(huì)產(chǎn)生重大影響，保險(xiǎn)公司在定義保險(xiǎn)責(zé)任及其他條款時(shí)，應(yīng)結(jié)合保險(xiǎn)合同識(shí)別和保險(xiǎn)合同分拆的相關(guān)要求，明確和量化保險(xiǎn)產(chǎn)品的本質(zhì)特征及其審批備案標(biāo)準(zhǔn)，不斷探索保障型和投資型業(yè)務(wù)的合理配比，深入分析保障型產(chǎn)品銷售不暢的原因，優(yōu)化產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案，減少保障程度低的產(chǎn)品流入市場(chǎng)。科學(xué)制定財(cái)務(wù)費(fèi)用方案，實(shí)施差異化的費(fèi)率管理政策，從嚴(yán)控制投資型產(chǎn)品費(fèi)率水平，嚴(yán)格控制其費(fèi)用開支，提高保障型產(chǎn)品費(fèi)率水平，放寬其預(yù)定利率限制水平，增強(qiáng)保障型產(chǎn)品的吸引力。建立和完善以結(jié)構(gòu)調(diào)整成效作為考核目標(biāo)的績(jī)效評(píng)價(jià)體系，改變過去以保費(fèi)規(guī)模和市場(chǎng)份額增長(zhǎng)指標(biāo)作為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)狀，綜合運(yùn)用規(guī)模類指標(biāo)、結(jié)構(gòu)類指標(biāo)、保障類指標(biāo)和品質(zhì)類指標(biāo)來(lái)科學(xué)評(píng)估保險(xiǎn)公司業(yè)務(wù)發(fā)展質(zhì)量。

（二）完善準(zhǔn)備金計(jì)量三因素模型，提高公允價(jià)值的技術(shù)含量

1.關(guān)于折現(xiàn)率。

保險(xiǎn)公司在確定折現(xiàn)率時(shí)不能采用權(quán)宜之計(jì)，例如國(guó)債利率、高質(zhì)量的公司債回報(bào)率、或者兩者的組合，所使用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)與金融工具可觀察的當(dāng)前市場(chǎng)價(jià)格保持一致。該金融工具的現(xiàn)金流量特征應(yīng)當(dāng)反映保險(xiǎn)合同負(fù)債的現(xiàn)金流量特征，比如時(shí)間、幣種和流動(dòng)性等方面。后續(xù)計(jì)量時(shí)，折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)反映報(bào)告期末的所有可獲得信息，即是一個(gè)“當(dāng)前折現(xiàn)率”的概念，不得鎖定^[5]。如果保險(xiǎn)合同的現(xiàn)金流不依賴于特定資產(chǎn)的收益，折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)采用無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率，同時(shí)針對(duì)非流動(dòng)性作出調(diào)整。如果保險(xiǎn)合同的現(xiàn)金流的金額、時(shí)間或不確定性全部或部分依賴于特定資產(chǎn)的收益，則該保險(xiǎn)合同的計(jì)量應(yīng)當(dāng)反映這一依賴性。也就是說(shuō)，應(yīng)該區(qū)分分紅保險(xiǎn)合同和非分紅保險(xiǎn)合同的現(xiàn)金流，對(duì)那些受到投資特定收益影響的現(xiàn)金流部分，其折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)反映特定的投資收益，不受投資特定收益影響的現(xiàn)金流部分，按照與非分紅保險(xiǎn)合同折現(xiàn)率相同的原則確定其折現(xiàn)率。另外，對(duì)于具有“長(zhǎng)尾巴”賠款的非壽險(xiǎn)保險(xiǎn)合同要求折現(xiàn)，但如果折現(xiàn)的影響不重大時(shí)，可不考慮折現(xiàn)。

2.關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整。

保險(xiǎn)公司對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流的金額和時(shí)間的不確定性應(yīng)作出顯現(xiàn)估計(jì)，即風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整。風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整應(yīng)當(dāng)是理性的保險(xiǎn)人為了不再承擔(dān)最終履約現(xiàn)金流超過預(yù)期值的風(fēng)險(xiǎn)所愿意支付的最大金額，它反映出保險(xiǎn)公司風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避程度和分散化效益。鑒于情景對(duì)比法的局限性，保險(xiǎn)公司可以考慮采用75%分位數(shù)法、條件尾部期望值法和資本成本法，并披露置信水平信息[6] 。

3.關(guān)于合同服務(wù)邊際。

保險(xiǎn)公司應(yīng)當(dāng)以在初始確認(rèn)時(shí)確定的折現(xiàn)率對(duì)合同服務(wù)邊際的賬面金額累積利息。合同服務(wù)邊際不再鎖定，對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流估計(jì)發(fā)生的有利和不利變動(dòng)對(duì)合同服務(wù)邊際的影響都予以調(diào)整。不限制合同服務(wù)邊際調(diào)整的增加額。對(duì)合同服務(wù)邊際的調(diào)整采用未來(lái)法^[7]。合同服務(wù)邊際在任何時(shí)候不得為負(fù)，且應(yīng)在保險(xiǎn)期間內(nèi)以簡(jiǎn)單的時(shí)間流逝為基礎(chǔ)被系統(tǒng)的攤銷計(jì)入當(dāng)期損益;但如果賠付和給付預(yù)期發(fā)生的時(shí)間和簡(jiǎn)單的時(shí)間流逝基礎(chǔ)存在重大差異，則應(yīng)以賠付和給付預(yù)期發(fā)生的時(shí)間為基礎(chǔ)。攤銷的基礎(chǔ)應(yīng)與所提供的服務(wù)模式保持一致，保險(xiǎn)公司應(yīng)分別選擇直線法、預(yù)期賠付支出和風(fēng)險(xiǎn)凈值作為服務(wù)的轉(zhuǎn)移模式。

（三）引入綜合收益表列報(bào)方式，優(yōu)化會(huì)計(jì)信息披露模式

1.積極采用匯總邊際模式，將利潤(rùn)表改為綜合收益表。

保險(xiǎn)公司傳統(tǒng)的利潤(rùn)表基于收入費(fèi)用觀，采用保費(fèi)分配模式，主要從保費(fèi)收入、賠付支出、退保金、費(fèi)用等計(jì)量指標(biāo)進(jìn)行披露，保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金計(jì)量的三要素沒有體現(xiàn)，而且容易造成保險(xiǎn)公司過于注重業(yè)務(wù)指標(biāo)，片面追求保費(fèi)規(guī)模，忽略了自身的內(nèi)涵價(jià)值。為此，可以考慮借鑒IASB提出的匯總邊際模式，將利潤(rùn)表改為綜合收益表，列示風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整當(dāng)期估計(jì)變更后的變動(dòng)、合同服務(wù)邊際的攤銷、與合同過去和當(dāng)期服務(wù)相關(guān)的變動(dòng)（經(jīng)驗(yàn)調(diào)整）、按鎖定的折現(xiàn)率累積的利息（保費(fèi)負(fù)債利息支出）等信息[8] 。將折現(xiàn)率變化的影響計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表股東權(quán)益中的其他綜合收益。

折現(xiàn)率估計(jì)更新導(dǎo)致的變動(dòng)與保險(xiǎn)公司的經(jīng)營(yíng)努力關(guān)聯(lián)不大，如果計(jì)入損益，損益將受到利率波動(dòng)的影響較大，承保業(yè)績(jī)信息受到干擾。因此，應(yīng)將使用初始折現(xiàn)率計(jì)量的攤余成本信息在損益中反映，而將使用當(dāng)前折現(xiàn)率計(jì)量的現(xiàn)時(shí)價(jià)值變動(dòng)信息計(jì)入其他綜合收益，這樣分開列示，可以提供更加明細(xì)的有用信息，而且在一定程度上能夠增強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債的匹配度。當(dāng)然采用這種方法，對(duì)系統(tǒng)有更高的要求，需要追蹤保單所有期間的折現(xiàn)率估計(jì)參數(shù)。 而且無(wú)法完全消除會(huì)計(jì)錯(cuò)配，對(duì)于公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入損益的資產(chǎn)，錯(cuò)配仍然存在。 因此在現(xiàn)階段保險(xiǎn)公司可以根據(jù)自身的資產(chǎn)配置情況，自主選擇折現(xiàn)率變動(dòng)計(jì)入損益還是其他綜合收益，但是一旦選定，不得變更。

2.在我國(guó)現(xiàn)階段條件不成熟的情況下，可以考慮采用保費(fèi)分配模式與匯總邊際模式相結(jié)合的模式。目前，匯總邊際法遭到國(guó)內(nèi)眾多學(xué)者和保險(xiǎn)公司的反對(duì)，這主要因?yàn)槟壳拔覈?guó)保險(xiǎn)公司管理所使用的計(jì)量指標(biāo)是承保保費(fèi)、賠款、給付以及承保利潤(rùn)等，保險(xiǎn)公司普遍擔(dān)心采用綜合收益表后將失去這些量化指標(biāo)，而且分析師、評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)都用這些指標(biāo)來(lái)計(jì)算關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)，業(yè)績(jī)指標(biāo)的變化會(huì)影響在主要財(cái)務(wù)指標(biāo)的排名以及評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)的排名。由此看來(lái)，采用匯總邊際法是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程，它不僅涉及保險(xiǎn)公司內(nèi)部管理觀念的變化，還涉及外部評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整。傳統(tǒng)的保費(fèi)收入仍含有重要信息，公司股東和外部報(bào)表使用者都十分看重，建議在報(bào)表中保留對(duì)傳統(tǒng)保費(fèi)收入的列示。該模式下保費(fèi)收入的列示應(yīng)采用“已賺保費(fèi)法”，這里不僅體現(xiàn)在“已賺”和“應(yīng)計(jì)”的差異，而且體現(xiàn)在是否將其投資組成部分進(jìn)行分解，即保費(fèi)收入應(yīng)該是已賺保費(fèi)扣除投資組成部分所對(duì)應(yīng)的合同保費(fèi)。建議對(duì)投資成分單獨(dú)存在且易于計(jì)量的合同采用剔除的方式列報(bào)，如具有獨(dú)立賬戶的保險(xiǎn)合同，以及無(wú)重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)的具有任意分紅特征的投資合同。其他合同的投資成分分拆難度較大，建議不要求分列。理賠支出金額也應(yīng)剔除投資組成部分，保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金項(xiàng)目下面應(yīng)詳細(xì)列示合理估計(jì)負(fù)債、風(fēng)險(xiǎn)邊際和合同服務(wù)邊際等信息。確認(rèn)首日費(fèi)用，保單獲取成本應(yīng)當(dāng)按照與分?jǐn)偤贤?wù)邊際一致的方法列入報(bào)表，即按照與保險(xiǎn)合同項(xiàng)下提供服務(wù)的轉(zhuǎn)移模式相一致的攤銷基礎(chǔ)。

（四）完善保險(xiǎn)監(jiān)管會(huì)計(jì)體系，強(qiáng)化監(jiān)管要求

1.在分類監(jiān)管中引入結(jié)構(gòu)調(diào)整指標(biāo)。

目前保監(jiān)會(huì)是根據(jù)保險(xiǎn)公司償付能力充足率指標(biāo)高低將保險(xiǎn)公司分為三類采取不同的監(jiān)管措施，建議在此基礎(chǔ)上建立結(jié)構(gòu)調(diào)整評(píng)價(jià)指標(biāo)，對(duì)結(jié)構(gòu)調(diào)整成效定期進(jìn)行評(píng)估，并根據(jù)評(píng)估結(jié)果實(shí)施扶優(yōu)限劣的分類監(jiān)管政策。對(duì)于評(píng)估結(jié)果較好的保險(xiǎn)公司將給予鼓勵(lì)，在產(chǎn)品報(bào)備、業(yè)務(wù)范圍、分支機(jī)構(gòu)批設(shè)、資金運(yùn)用等方面給予一定的支持;對(duì)于評(píng)估結(jié)果差、長(zhǎng)期未改善、甚至不斷惡化的公司，應(yīng)進(jìn)行整改或者采取必要的監(jiān)管措施。

2.引入公允價(jià)值評(píng)估基礎(chǔ)。

對(duì)于資本要求，應(yīng)增加對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的敏感性，讓良好的風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)濟(jì)資本管理成為業(yè)務(wù)的核心，同時(shí)改變償付能力I通過認(rèn)可資產(chǎn)減去認(rèn)可負(fù)債計(jì)算償付能力額度的價(jià)值評(píng)估方式，以國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則所定義的公允價(jià)值為評(píng)估基礎(chǔ)，采用資產(chǎn)負(fù)債的市場(chǎng)一致性原則對(duì)資產(chǎn)負(fù)債予以價(jià)值評(píng)估;對(duì)于可套期風(fēng)險(xiǎn)負(fù)債的技術(shù)準(zhǔn)備金數(shù)額直接根據(jù)金融工具市場(chǎng)價(jià)格確定;對(duì)于不可套期風(fēng)險(xiǎn)的負(fù)債技術(shù)準(zhǔn)備金數(shù)額，則通過最佳估計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)邊際的方式確定。對(duì)于保單獲取成本，發(fā)生時(shí)全部費(fèi)用化，不能隱性遞延獲取成本。

3.規(guī)范準(zhǔn)備金計(jì)量控制程序。

為了保證準(zhǔn)備金計(jì)量的公允性和合規(guī)性，保監(jiān)會(huì)應(yīng)要求保險(xiǎn)公司建立權(quán)責(zé)分明、分級(jí)授權(quán)、相互制約、分工合作的工作流程和內(nèi)控程序，準(zhǔn)備金計(jì)量涉及的重大會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)應(yīng)該經(jīng)過公司精算責(zé)任人（總精算師）和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人同意后，提交公司董事會(huì)或總經(jīng)理辦公會(huì)研究決定。在明確精算責(zé)任人和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人專業(yè)判斷獨(dú)立性的同時(shí)，應(yīng)強(qiáng)化公司董事會(huì)和管理層對(duì)準(zhǔn)備金計(jì)量方法和計(jì)量假設(shè)公允和合規(guī)所負(fù)的責(zé)任。為了避免不同年度準(zhǔn)備金的過度波動(dòng)，防止操縱利潤(rùn)，保監(jiān)會(huì)有必要規(guī)定折現(xiàn)率假設(shè)的選取方法和范圍，比如以互換利率加上匹配調(diào)整或反周期溢價(jià)作為折現(xiàn)率。對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整，可以規(guī)定6%的資本成本。為了防止準(zhǔn)備金計(jì)量受保險(xiǎn)公司管理層的人為影響，可以考慮建立第三方精算評(píng)估機(jī)構(gòu)，借第三方“慧眼”實(shí)行獨(dú)立評(píng)估。

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The International Convergence of Insurance Accounting

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HOU Xuhua

（School of Accounting， Hunan University of Commerce， Changsha， Hunan 410205， China）