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一、電力體制改革對電網(wǎng)成本的困惑

1、電力體制改革亟需詳細、真實、準確的輸、配電成本資料。

經(jīng)過一年多的安全穩(wěn)定運行，在缺電形勢有所緩和的情況下，中國電力體制改革開始加速。**年，開始了“大用戶直供”試點，發(fā)電端引入了雙向競爭。不僅電網(wǎng)公司可以選擇發(fā)電企業(yè)，發(fā)電企業(yè)也可以選擇購買商——電網(wǎng)公司或大用戶，電網(wǎng)公司一統(tǒng)天下壓價的局面即使在電力富余情況下也將不復存在。**年，電網(wǎng)公司主輔分離開始操作，輸配電價管理辦法出臺，電力體制改革走上了快車道。改革是否成功很重要的一個重要因素是是否能制定一個市場經(jīng)濟環(huán)境下的合理的電價機制。電價是成本的合理補償。困惑電力體制改革設計者的不是電價的制訂，而是電力各環(huán)節(jié)詳細、真實、準確的成本。

2、電網(wǎng)企業(yè)至今未能提供詳細、真實、準確的輸、配電成本。

為適應電力體制改革的需要，在未能就輸、配環(huán)節(jié)劃定邊界(即按何電壓等級劃分輸、配環(huán)節(jié))的情況下，電監(jiān)會在**年曾經(jīng)起草了一份關于按電壓等級核算電網(wǎng)成本的討論稿，中國南方電網(wǎng)公司在成立籌備組時制訂的《會計核算辦法》就規(guī)定了輸電成本、配電成本的核算辦法。但電監(jiān)會的討論稿在討論階段就被各基層企業(yè)拋棄，南方電網(wǎng)公司的輸、配電成本核算至今仍未能實行，國家電網(wǎng)公司的《會計核算辦法》仍然采用舊的成本核算辦法，電網(wǎng)企業(yè)至今未能提供詳細、真實、準確的輸、配電成本資料。

二、電網(wǎng)企業(yè)應用作業(yè)成本法的困難

電網(wǎng)企業(yè)應用作業(yè)成本法的困難與電監(jiān)會要求按電壓等級核算成本、中國南方電網(wǎng)公司要求核算輸、配成本而不可得的情況基本上是一致的，主要是：

1、電網(wǎng)公司不是典型的制造企業(yè)，不是高度競爭行業(yè)，體制改革、組織變革充滿變數(shù)。

即使西方發(fā)達國家，電力體制改革也在不停探討之中，許多國家還為之付出了高昂的代價。200**年美國加州大停電、**年俄羅斯莫斯科大停電不能不說是一個活生生的教訓。中國電力體制改革方向如何走，何時走到哪一步，是各環(huán)節(jié)完全引入競爭，還是部分環(huán)節(jié)引入競爭，是引入完全競爭，還是引入壟斷競爭，這些問題均在不停試點、探討之中，沒有制造行業(yè)成熟的經(jīng)驗借鑒。中國漸進式的改革同樣適用于電力體制改革。

2、輸配電作業(yè)劃分標準不明確，作業(yè)流程、電壓等級與組織機構(gòu)設置不一致，作業(yè)成本、電壓成本均難以歸集、計算。

在SidneyJ.BaxendaleandMichaelSpurlock的"DoesActivity-BasedCostManagementHaveAnyRelevanceforElectricity?"一文中，作業(yè)成本法其一開始就假定不僅能按傳統(tǒng)方法歸集成本，也能按發(fā)電、輸電、配電、客戶服務、行政等各環(huán)節(jié)歸集成本，作業(yè)成本法在電力企業(yè)中的主要應用就是將作業(yè)成本按動因分攤到各種產(chǎn)品(或顧客)的成本中，以真實反映不同產(chǎn)品(或顧客)的真實成本，為戰(zhàn)略決策、業(yè)績評價、流程再造提供支持。但在目前國內(nèi)電網(wǎng)企業(yè)這是最現(xiàn)實的困難。不僅無法按輸、配環(huán)節(jié)歸集成本，連輸、配環(huán)節(jié)如何劃分還沒有定論，否則電監(jiān)會也不會出臺一個按電壓等級核算成本的折中方案——不管如何劃分均能經(jīng)過簡單加總提供輸、配成本。但廣大可憐的電力財會人員就更可憐了。

輸、配電環(huán)節(jié)劃分的標準涉及組織的重大變革。目前流行劃分輸、配電環(huán)節(jié)的有這么幾種方案：跨省220千伏線路、110千伏線路及變電站、35千伏線路及變電站。跨省220千伏線路劃分標準的構(gòu)想是全國只劃分為兩個或相對獨立的跨省輸電網(wǎng)，一省只作為一個配電公司。35千伏線路及變電站劃分標準是傳統(tǒng)意義上的輸電資產(chǎn)、配電資產(chǎn)劃分，但按這個標準進行組織變革顯然成本太大——拆得太零碎了。作者從財務角度，推薦按跨省220千伏線路劃分標準或110千伏線路及變電站劃分標準。前一種操作對各省比較容易操作，組織變革成本較低，但有些換湯不換藥。后一種方案雖然與傳統(tǒng)的輸、配電資產(chǎn)劃分不一致，但與傳統(tǒng)的組織機構(gòu)設置基本一致，組織變革成本也較低。即傳統(tǒng)上縣一級當?shù)?Local——正是配電的范圍)電力企業(yè)(日常所說的農(nóng)電企業(yè)、代管企業(yè))只有35千伏線路及變電站，110千伏及以上變電站和線路資產(chǎn)均屬于中央企業(yè)所有，產(chǎn)權(quán)十分清晰，也解決了目前久拖不決的農(nóng)電體制改革問題。在這種模式下，輸電公司均是電網(wǎng)公司的全資子公司，一省一個輸電分公司，配電公司有多種模式，電網(wǎng)控股亦可，劃歸地方亦可，十分靈活。這與電價一省一定的政策同樣符合。

明確了輸、配環(huán)節(jié)的劃分標準，也不能完全解決了作業(yè)成本法應用的障礙，還有一個比較現(xiàn)實的問題——組織機構(gòu)設置與作業(yè)環(huán)節(jié)不一致。制造業(yè)的作業(yè)成本法基本上是按組織機構(gòu)設置作業(yè)中心(activitycentre)，將不同作業(yè)中心作為作業(yè)成本池(activitycostpool)歸集作業(yè)成本；傳統(tǒng)的成本歸集方法也是按組織機構(gòu)進行歸集。電網(wǎng)企業(yè)在組織變革前應用作業(yè)成本法就會出現(xiàn)一個作業(yè)中心發(fā)生的成本涉及多個作業(yè)環(huán)節(jié)，也會出現(xiàn)一個作業(yè)發(fā)生的成本涉及多個作業(yè)中心的現(xiàn)象，加大了應用作業(yè)成本法的難度。南方電網(wǎng)公司在《會計核算辦法》中關于核算輸、配成本設定了一個前提條件，即組織機構(gòu)實現(xiàn)了輸電公司、配電公司分離。

3、嚴格意義上的電力產(chǎn)品單一，按客戶類別及電壓等級劃分的產(chǎn)品則又過于繁多。

傳統(tǒng)意義上電力產(chǎn)品都是只有一個——電，不可存儲，沒有在產(chǎn)品、半成品。但從市場細分角度，不同的顧客應提供不同品質(zhì)的產(chǎn)品，其產(chǎn)品則又過于繁多，目前劃分了“城鄉(xiāng)居民、商業(yè)用戶、非工業(yè)及普通工業(yè)用戶、大工業(yè)用戶、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)用戶、農(nóng)業(yè)排灌用戶、躉售用戶”等多類顧客，每類顧客還劃分有細類和不同電壓等級，共幾十種。如按這幾十種顧客需要的電力產(chǎn)品計算作業(yè)成本也是很不現(xiàn)實的。國外的電力企業(yè)一般只劃分“居民、大用商用戶、小工商用戶”三大類，我國應根據(jù)實際情況建議劃分“居民用戶、工商用戶、農(nóng)業(yè)用戶、躉售用戶”四大類。

4、缺乏科學的成本動因統(tǒng)計基礎。如輸電作業(yè)既與輸送電量有關，也與輸送距離有關，但缺乏有效表計；售電作業(yè)主要與服務客戶的賬單有關，但賬單如何統(tǒng)計在國內(nèi)電網(wǎng)企業(yè)缺乏經(jīng)驗。在缺乏科學的成本動因統(tǒng)計基礎的情況下，各種作業(yè)的成本動因大部份采用了售電量這一動因，失去了作業(yè)成本法的意義。

三、電網(wǎng)企業(yè)應用作業(yè)成本法的方法

在組織變革前應用作業(yè)成本法存在一定難度。但在組織變革前應用作業(yè)成本法以提供詳細、真實、準確的作業(yè)成本信息正是電力體制改革、實現(xiàn)組織變革的需要，也是組織變革前核算輸電成本、配電成本的良藥。作業(yè)成本法正是打破部門、以跨部門作業(yè)流程為對象。因此，有困難不等于不可能，而且電力企業(yè)強大的會計電算化功能為應用作業(yè)成本法提供了十分有利的條件和優(yōu)勢。

電網(wǎng)企業(yè)開展電算化工作比較早，地市級以上的電力公司均實現(xiàn)了電算化，部分企業(yè)已經(jīng)實現(xiàn)或正在開發(fā)ERP——企業(yè)資源計劃或FMIS——財務管理信息系統(tǒng)。不管是電算化的會計核算軟件，還是一體化的ERP或FMIS，均預留了應用作業(yè)成本法的十分便利的接口，即：

1、已實現(xiàn)ERP(或FMIS)的企業(yè)——管理對象設置。

各種ERP或FMIS軟件，其功能的強大和靈活主要貢獻是允許各企業(yè)根據(jù)內(nèi)部管理需要設置不同的管理對象，按管理對象收集各種數(shù)據(jù)、信息。管理對象的設置是靈活的、開放的，同時是有層次結(jié)構(gòu)的。把購電作業(yè)、發(fā)電作業(yè)、輸電作業(yè)、配電作業(yè)按管理需要層層分解，將作業(yè)、子作業(yè)、任務以樹狀結(jié)構(gòu)設置為管理對象，只要錄入信息或數(shù)據(jù)時逐一選擇其作業(yè)或子作業(yè)類型，系統(tǒng)就會按管理對象層層歸集、匯總，滿足不同層次的成本管理需要。

2、已應用傳統(tǒng)會計核算軟件的企業(yè)——明細賬戶或輔助賬戶設置，成本動因統(tǒng)計。

在一般的會計核算軟件中，均有“明細賬戶設置”和“輔助賬戶設置”功能。將電網(wǎng)企業(yè)的購電作業(yè)、發(fā)電作業(yè)、輸電作業(yè)、配電作業(yè)設置為明細賬戶或輔助賬戶，日常填制成本分錄時逐一選擇賬戶也達到作業(yè)成本歸集的目的，但工作量十分巨大。

另外，在未實現(xiàn)ERP或FMIS的企業(yè)，由于業(yè)務信息不共享，成本動因必須靠統(tǒng)計工作來完成，必須有嚴謹?shù)幕A工作和制度約束來保障。

四、電網(wǎng)企業(yè)應用作業(yè)成本法的步驟

1、成立作業(yè)成本法應用項目團隊

作業(yè)是一個跨部門的流程，作業(yè)成本法的基本思想是：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，資源消耗導致成本發(fā)生。應用作業(yè)成本法不僅涉及產(chǎn)品部門——營銷部門，作業(yè)部門——生產(chǎn)部門，還涉及資源部門——人、財、物等各個方面，牽涉面十分廣泛。因此，電網(wǎng)企業(yè)應用作業(yè)成本法必須成立一個以最高層領導為組長，各部門共同參與的項目團隊，按項目管理的方法進行規(guī)劃、實施、評估。

2、細分產(chǎn)品/客戶、作業(yè)、資源

產(chǎn)品細分：電力(1千伏以下、1-10千伏、35千伏-110千伏、110千伏-220千伏、220千伏以上)。

客戶細分：按目前的“城鄉(xiāng)居民、商業(yè)用戶、非工業(yè)及普通工業(yè)用戶、大工業(yè)用戶、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)用戶、農(nóng)業(yè)排灌用戶、躉售用戶”等眾多用戶或?qū)砀母飫澐值摹熬用裼脩?、農(nóng)業(yè)用戶、工商用戶、躉售用戶”四大類。

作業(yè)細分：劃分為基本的“購電作業(yè)、輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)”等。保留調(diào)峰電廠的電網(wǎng)公司還劃分“發(fā)電作業(yè)”。輸電作業(yè)與配電作業(yè)建議按110千伏電壓等級為界，以適應國內(nèi)目前的電力系統(tǒng)資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)分布特征(最小的獨產(chǎn)產(chǎn)權(quán)配電單位——縣級電網(wǎng)企業(yè)一般僅擁有35千伏變電站及線路，1lO千伏線路及變電站產(chǎn)權(quán)屬中央企業(yè))。各單位按業(yè)績考核需要根據(jù)實際情況選擇劃分以下子作業(yè)：(1)發(fā)電作業(yè)(調(diào)峰電廠)；(2)購電作業(yè)；(3)輸電作業(yè)：①輸電變電作業(yè)：運行作業(yè)、維護作業(yè)；②輸電線路作業(yè)：運行作業(yè)、維護作業(yè)；③系統(tǒng)調(diào)度作業(yè)；④輸電通訊作業(yè)；⑤輸電計量作業(yè)：裝表作業(yè)、抄表作業(yè)；⑥輸電公共作業(yè)；(4)配電作業(yè)：①配電運行作業(yè)：值班作業(yè)、定檢作業(yè)、巡檢作業(yè)；②配電維護作業(yè)：故障搶修作業(yè)、缺陷處理作業(yè)；③配電公共作業(yè)；(5)售電作業(yè)：①計量作業(yè)：報裝作業(yè)、校表作業(yè)、抄表作業(yè)；②電費作業(yè)：計費作業(yè)、稽核作業(yè)、收費作業(yè)；③客服作業(yè)：呼叫作業(yè)、搶修作業(yè)；④公共作業(yè)；

資源細分：包括電力、人力、物力、財力。一般分為“人工費(包含薪酬、福利、社保等)、折舊費、修理費、材料費、管理費”等成本項目。

3、按作業(yè)歸集成本

國內(nèi)企業(yè)由于電壓等級、組織機構(gòu)與作業(yè)無法一一對應，如何將傳統(tǒng)上從事跨電壓等級作業(yè)、服務各種電壓等級設備的組織機構(gòu)成本(按組織機構(gòu)歸集)轉(zhuǎn)為按作業(yè)歸集成為國內(nèi)電網(wǎng)企業(yè)應用作業(yè)成本法成功與否的關鍵。

(1)直接按作業(yè)歸集。變電設備及線路設備的折舊、修理費、材料費以及組織機構(gòu)服務對象明確的成本費用直接按作業(yè)進行歸集。

(2)按資源動因分配。其他通用設備的折舊、修理、材料以及組織機構(gòu)服務對象不明確發(fā)生的成本費用按資源動因進行分配。如車輛按各作業(yè)使用車輛臺班或里程分配其當年折舊、修理、汽油、保險等費用。需要業(yè)務人員做好基礎臺賬記錄，并需要財會人員在審核報銷業(yè)務時予以審核、確認。

4、按產(chǎn)品/客戶歸集成本動因

各種產(chǎn)品、客戶消耗作業(yè)動因包括售電量、戶數(shù)、表計數(shù)、賬單等。必須統(tǒng)計每一類產(chǎn)品、客戶的相應售電量、戶數(shù)、表計數(shù)、賬單等基礎數(shù)據(jù)。

5、計算作業(yè)成本分攤率

將歸集好的全部作業(yè)成本按作業(yè)動因計算各種產(chǎn)品、客戶作業(yè)成本分攤率。發(fā)電作業(yè)、購電作業(yè)的成本動因是售電量，輸電作業(yè)由于國內(nèi)缺乏公里、電量表計，其可計量的成本動因亦為售電量，配電作業(yè)的成本動因是表計數(shù)，售電作業(yè)的成本動因是賬單數(shù)。

6、按作業(yè)計算產(chǎn)品/客戶成本

按購電作業(yè)成本、發(fā)電作業(yè)成本、輸電作業(yè)成本、配電作業(yè)成本、售電作業(yè)成本匯總每一種產(chǎn)品/客戶的總成本，并計算單位成本。

五、作業(yè)成本法在電網(wǎng)企業(yè)的更廣泛應用

電網(wǎng)企業(yè)應用作業(yè)成本法不是簡單的按作業(yè)計算產(chǎn)品成本，其有十分廣泛的現(xiàn)實意義和長遠意義。適應電力體制改革需要，提供詳細、真實、準確的發(fā)、輸、配、售成本，為合理制訂上網(wǎng)電價、輸電電價、配電電價、售電電價是最為現(xiàn)實的意義，并有迫切性。但電網(wǎng)企業(yè)對作業(yè)成本法的應用遠不止于此。如何通過電力體制改革，引入電力競爭，電網(wǎng)企業(yè)內(nèi)部如何通過各種產(chǎn)品/客戶盈利分析，制訂戰(zhàn)略決策，編制作業(yè)預算，改進作業(yè)流程，評價工作業(yè)績，提高電網(wǎng)企業(yè)資源配置效率，為全社會工農(nóng)業(yè)生產(chǎn)和城鄉(xiāng)居民生活提供優(yōu)質(zhì)、便宜的電力才是應用作業(yè)成本法的最終目標。