導(dǎo)語(yǔ)：個(gè)人所得稅制的全面性改革綜述一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要:公平原則是各國(guó)稅制建立的基本出發(fā)點(diǎn)和基本原則。公平的個(gè)人所得稅制將可以充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)收入公平分配的獨(dú)特功能。然而,由于在稅制模式、稅率結(jié)構(gòu)、費(fèi)用扣除和稅收征管等方面的缺陷,導(dǎo)致我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅制的公平缺失非常嚴(yán)重。因此,必須對(duì)個(gè)人所得稅制進(jìn)行全面性改革,即通過轉(zhuǎn)變稅制模式、科學(xué)設(shè)計(jì)稅率結(jié)構(gòu)、合理規(guī)定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和完善稅收征管等方面的改革,提高其公平性,以有效發(fā)揮其調(diào)節(jié)功能,實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平目標(biāo)。

關(guān)鍵詞:稅收公平;個(gè)人所得稅;分類稅制模式;混合稅制模式;調(diào)節(jié)功能;公平分配

一、引言

近年來(lái),黨和政府高度重視社會(huì)公平問題,提出了構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)的目標(biāo),強(qiáng)調(diào)“要更加注重社會(huì)公平,加大調(diào)節(jié)收入分配的力度”。然而,由于轉(zhuǎn)型期的一些制度不完善,導(dǎo)致我國(guó)收入分配差距呈不斷擴(kuò)大趨勢(shì),貧富差距正在逼近社會(huì)容忍的“紅線”。從基尼系數(shù)看,我國(guó)自2000年起就已越過0.4的國(guó)際公認(rèn)警戒線,目前學(xué)界普遍認(rèn)為已達(dá)到0.47。從最高與最低收入群體的收入差距看,我國(guó)最高收入10%人群與最低收入10%人群的收入差距已從1988年的7.3倍上升至2007年的23倍。當(dāng)前,如果我國(guó)不盡快遏制貧富懸殊和分配不公加劇的勢(shì)頭,則可能會(huì)危及經(jīng)濟(jì)社會(huì)的穩(wěn)定健康發(fā)展,甚至出現(xiàn)社會(huì)動(dòng)蕩。因此,必須采取各種切實(shí)有效的措施,特別是要充分發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入公平分配的獨(dú)特功能,逐步縮小貧富差距,實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平目標(biāo)。

個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮程度,從根本上說取決于稅制本身的公平性。所謂稅收公平,是指國(guó)家征稅要使各納稅人承受的負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)狀況相適應(yīng),并使各納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持均衡。一般說,它包括兩個(gè)方面:一是稅收橫向公平。即納稅能力相同者應(yīng)繳納相同的稅。二是稅收縱向公平。即納稅能力不相同者應(yīng)繳納不同的稅。稅收公平與否,不僅直接影響到各經(jīng)濟(jì)主體之間的平等競(jìng)爭(zhēng)和收入公平分配,而且也是保證稅收制度正常運(yùn)轉(zhuǎn)的必要條件。所以,長(zhǎng)期以來(lái),公平原則已成為各國(guó)稅制建立的基本原則。然而,由于現(xiàn)行個(gè)人所得稅在稅制模式、稅率結(jié)構(gòu)、費(fèi)用扣除等方面的缺陷,導(dǎo)致其本身公平缺失非常嚴(yán)重,根本無(wú)法承擔(dān)起遏制貧富差距擴(kuò)大和公平收入分配的重任。正如著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家張曙光所言:“個(gè)稅沒有體現(xiàn)公平,只是增加政府收人”。因此,依據(jù)稅收公平原則,對(duì)個(gè)人所得稅制進(jìn)行全面改革,將是勢(shì)在必行。

二、相關(guān)文獻(xiàn)

從稅收公平角度研究個(gè)人所得稅制改革的文獻(xiàn)已有很多,其主要觀點(diǎn)可分為兩大類。一是主張實(shí)行綜合與分類相結(jié)合稅制模式。這是十六屆三中全會(huì)就已明確提出的稅制改革目標(biāo),也是近年來(lái)大多數(shù)學(xué)者的觀點(diǎn)。如,岳樹民(2004)認(rèn)為,應(yīng)通過實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的課征制、調(diào)整稅率設(shè)計(jì)、調(diào)整勞務(wù)報(bào)酬和稿酬等收入的稅前扣除等措施,以體現(xiàn)個(gè)人所得稅在公平收入分配方面的作用。徐蓉(2005)認(rèn)為,現(xiàn)行個(gè)人所得稅法在橫向公平、縱向公平和社會(huì)公平方面存在問題,難以體現(xiàn)稅收公平,并建議采用分類綜合所得稅制、減少超額累進(jìn)稅率檔次、提高法定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)等。楊衛(wèi)華(2006)指出,現(xiàn)階段我國(guó)個(gè)人所得稅應(yīng)以實(shí)現(xiàn)公平為主要目標(biāo),但現(xiàn)行“個(gè)稅”的目標(biāo)欠明確,制度不健全。因此,必須調(diào)整“個(gè)稅”制度,包括實(shí)行分類綜合所得稅制、合理設(shè)計(jì)稅率、適時(shí)調(diào)整費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)等措施,實(shí)現(xiàn)公平目標(biāo)。董洪(2008)分析認(rèn)為,由于實(shí)行分類所得稅制、稅率設(shè)計(jì)不合理、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)有失公平、稅收征管效率低下等因素,導(dǎo)致個(gè)人所得稅制在公平方面的扭曲。他建議,實(shí)行綜合為主、分類為輔的課征制,適當(dāng)降低邊際稅率和減少累進(jìn)檔次,合理設(shè)計(jì)扣除費(fèi)用,建立嚴(yán)密有效的征管機(jī)制。劉春明(2010)也認(rèn)為,由于分類征收制、稅率設(shè)計(jì)不完善、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)不合理等因素,導(dǎo)致現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅制要素缺乏公平,并建議實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的混合征收制,合理調(diào)整超額累進(jìn)稅率和確定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。二是主張實(shí)行綜合稅制模式。如,崔治文和杜延軍(2005)認(rèn)為,現(xiàn)行個(gè)人所得稅無(wú)法衡量納稅人的納稅能力,稅負(fù)水平和生計(jì)費(fèi)用扣除存在不公平性。所以,應(yīng)逐步改為以家庭為納稅人和以個(gè)人為納稅人的綜合個(gè)人所得稅征收模式,根據(jù)家庭結(jié)構(gòu)確定生計(jì)費(fèi)用,并適當(dāng)調(diào)整稅率。高鳳勤(2010)也認(rèn)為,現(xiàn)行個(gè)人所得稅由于分類課征模式、稅率設(shè)計(jì)不當(dāng)、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和征管模式不合理等弊端,導(dǎo)致其逆向調(diào)節(jié)作用明顯,難以實(shí)現(xiàn)分配正義目標(biāo)。所以,應(yīng)當(dāng)構(gòu)建交叉型課稅模式(接近于綜合型課稅模式),以消除分類課征的弊端。以上的研究成果對(duì)于我國(guó)個(gè)人所得稅制的改革和完善,均具有一定的啟發(fā)意義。然而,不難發(fā)現(xiàn),它們提出的改革建議大都只是原則性的,非?；\統(tǒng),可操作性不強(qiáng)。所以,本文將從稅收公平的角度。對(duì)我國(guó)個(gè)人所得稅制改革進(jìn)行深入的探討。

三、現(xiàn)行個(gè)人所得稅制的公平缺失分析

現(xiàn)行個(gè)人所得稅制是在1994年稅改時(shí)建立起來(lái)的。經(jīng)過十幾年的不斷發(fā)展,個(gè)人所得稅在組織財(cái)政收入和調(diào)節(jié)收入公平分配方面發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用。其收入占稅收收入的比重已從1994年的1.4%快速提高到2009年的6.8%,成為我國(guó)稅收體系中的第四大稅種。通過2006年1月1日和2008年3月1日兩次調(diào)高工資薪金所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)(前者是從800元調(diào)高至1600元,后者是從1600元調(diào)高至2000元),我國(guó)個(gè)人所得稅在減輕中低收入階層的稅負(fù)、改善其收入的65%來(lái)自于工薪階層的不公平狀況起到了一定的作用。但是,由于其自身公平缺失的嚴(yán)重性,導(dǎo)致這種小的“修補(bǔ)”改革根本無(wú)法有效“撬動(dòng)”個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入公平分配的功能。

(一)分類稅制模式導(dǎo)致個(gè)人所得稅的“先天性”公平缺失,難以有效發(fā)揮其調(diào)節(jié)收入公平分配功能

我國(guó)個(gè)人所得稅自1994年開征以來(lái)就是實(shí)行分類稅制模式。這種模式與我國(guó)當(dāng)時(shí)的特殊國(guó)情是相吻合的,主要表現(xiàn)在公民納稅觀念相當(dāng)?shù)　⑹杖肭垒^為單一、征管手段非常落后等。但是,隨著十幾年的經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展和分配制度的調(diào)整,我國(guó)個(gè)人收入的來(lái)源和結(jié)構(gòu)均發(fā)生了較大變化。在高收入群體的收入來(lái)源中,工資性收入的比重呈下降趨勢(shì),多數(shù)占其總收入的一半左右,甚至更低;而其他收入如經(jīng)營(yíng)性收入、財(cái)產(chǎn)性收入、第二第三職業(yè)收入等的比重呈上升趨勢(shì)。在收入渠道多元化的情況下,分類稅制模式無(wú)法對(duì)個(gè)人的全部或主要收入適用超額累進(jìn)稅率進(jìn)行綜合課征,從而導(dǎo)致個(gè)人所得稅的橫向與縱向“雙向”公平缺失,難以有效發(fā)揮調(diào)節(jié)收入公平分配功能,甚至出現(xiàn)逆向調(diào)節(jié)作用。

1個(gè)人所得稅的橫向公平缺失分析

在分項(xiàng)征稅條件下,由于應(yīng)稅所得項(xiàng)目的來(lái)源不同、取得所得的次數(shù)不同,即使納稅人取得相同收入,也會(huì)導(dǎo)致納稅人之間的稅負(fù)嚴(yán)重不平,違背了稅收橫向公平原則。如,假定甲、乙、丙、丁四人的全年所得額均為12萬(wàn)元,但其所得項(xiàng)目類別有差異(如表1)。從表中看出,盡管四個(gè)納稅人的全年所得額完全相同,但他們所承擔(dān)的所得稅負(fù)卻有天壤之別。其中,乙的所得來(lái)源相對(duì)分散,既有工薪所得,又有勞務(wù)報(bào)酬所得,稅負(fù)最輕,而丁的所得為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得,其稅負(fù)最重,分別比甲、乙、丙多繳稅額為5850元、7050元和1350元。然而,在綜合稅制或混合稅制模式下,四個(gè)納稅人的應(yīng)納稅額往往是相同的?？梢?現(xiàn)行稅制模式有悖于稅收橫向公平原則,使個(gè)人所得稅公平收入分配作用失效。

2個(gè)人所得稅的縱向公平缺失分析

在分項(xiàng)征稅條件下,由于應(yīng)稅所得項(xiàng)目的來(lái)源不同、取得所得的次數(shù)不同,還可能會(huì)導(dǎo)致個(gè)人所得稅的縱向公平缺失,對(duì)納稅人的收入分配產(chǎn)生逆向調(diào)節(jié)作用。如,假定甲只有勞務(wù)報(bào)酬收入,全年取得收入共20次,每次收入均為2000元,全年收入為40000元;乙只有工薪收入,每月工薪收入4500元,全年工薪收入54-000元。此時(shí),甲全年應(yīng)納個(gè)人所得稅額為4800元,而乙全年應(yīng)納稅額僅為3000元,比甲少納稅1800元。顯然,分類稅制模式不利于貫徹“多得多征、少得少征”的稅收公平原則,甚至使公平收入分配程度惡化。

(二)費(fèi)用扣除制度欠合理,難以體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則

費(fèi)用扣除制度的合理化,不僅可以體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則,而且能夠鼬突稅收的人文關(guān)懷精神?，F(xiàn)行個(gè)人所得稅是采用分次分項(xiàng)的定額扣除和定率扣除相結(jié)合的費(fèi)用扣除制度。這種做法雖簡(jiǎn)便易行,特別是1994年稅改初期,在稅收征管手段比較落后,不能對(duì)稅源進(jìn)行有效監(jiān)控的情況下,具有較強(qiáng)的可操作性。但是,這種過于簡(jiǎn)化的費(fèi)用扣除制度存在明顯的不合理性。

1“一刀切”的費(fèi)用扣除制度不能充分體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則

目前我國(guó)的費(fèi)用扣除制度沒有考慮納稅人贍養(yǎng)家庭人口多寡、健康狀況、小孩和老人等因素,而是采用“一刀切”的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn),根本無(wú)法體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則。如,假定甲和乙兩個(gè)納稅人取得的收人數(shù)量、性質(zhì)等條件完全相同,惟一不同的是兩人的家庭狀況。甲是四口之家的惟一勞動(dòng)力,需供養(yǎng)老人、妻子和小孩;乙是三口之家的主要?jiǎng)趧?dòng)力,妻子有一定的收入,兩人共同供養(yǎng)小孩。在現(xiàn)行的費(fèi)用扣除制度下,甲、乙兩人的費(fèi)用扣除額和應(yīng)納稅額均完全相同,但是,他們的實(shí)際納稅能力卻有較大的差別,乙的納稅能力要比甲大得多。此外,在分次分項(xiàng)扣除費(fèi)用的情況下,很容易誘發(fā)納稅人“分解”收入、多次扣除費(fèi)用等違法行為。如,假定甲、乙、丙三個(gè)納稅人取得勞務(wù)報(bào)酬所得均為6000元,同時(shí),假定甲為一次性收入;乙為兩次收入或能通過不法手段將其一次性所得“分解”為兩次所得,即4000元和2000元;丙為三次收入或能通過不法手段將其“分解”為三次所得,即3000元、2000元和1000元(如表2)。按稅法規(guī)定,甲可按20%的比率扣除費(fèi)用1200元,應(yīng)納稅額為960元;乙可定額扣除費(fèi)用和應(yīng)納稅額分別為1600元、880元;丙可定額扣除費(fèi)用和應(yīng)納稅額分別為2400元、720元。可見,三個(gè)納稅人的所得總額及性質(zhì)均完全相同,僅僅因取得收入的次數(shù)不同而導(dǎo)致稅負(fù)相差較大。這顯然嚴(yán)重違背了稅收公平原則,也很容易引誘納稅人違法犯罪。

2部分應(yīng)稅所得項(xiàng)目的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)偏低

在2006年和2008年兩次調(diào)高工薪所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)之后,我國(guó)個(gè)人所得稅工薪所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)重偏低的不合理狀況得到了較大程度的改善。然而,由于其他所得項(xiàng)目如勞務(wù)報(bào)酬所得的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)在近十幾年來(lái)均未作任何調(diào)整,結(jié)果又導(dǎo)致工薪所得與其他所得之間的稅負(fù)嚴(yán)重不公。如,假定甲、乙兩個(gè)納稅人每月的收入均為5000元,但是,前者收入為工薪所得,后者為一次性勞務(wù)報(bào)酬所得。根據(jù)稅法規(guī)定,甲每月應(yīng)納稅額325元,乙每月應(yīng)納稅額800元,乙每月比甲多繳納所得稅475元?？梢?同屬于勤勞所得的兩個(gè)納稅人之間的稅負(fù)嚴(yán)重不公,加劇了收入分配矛盾。

(三)稅率結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)不合理,導(dǎo)致部分應(yīng)稅所得項(xiàng)目之間的稅負(fù)嚴(yán)重不公

1生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得的稅負(fù)明顯高于工薪所得稅負(fù)

在現(xiàn)行的稅率結(jié)構(gòu)中,個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得(包括個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的所得)是適用5%-35%的5級(jí)超額累進(jìn)稅率,而工薪所得適用5%-45%的9級(jí)超額累進(jìn)稅率。雖然后者的最高邊際稅率45%遠(yuǎn)高于前者35%,但實(shí)際上,前者的稅負(fù)往往要遠(yuǎn)高于后者。如,對(duì)全年工薪所得為96000元(平均每月所得為8000元)的多數(shù)中產(chǎn)收入階層來(lái)說,其年納稅額為9900元,適用最高稅率為20%;而對(duì)全年生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得為96000元的個(gè)體工商戶來(lái)說,其年納稅額(費(fèi)用扣除按表1中的方法)為13410元,適用最高稅率為35%。可以看出,個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得比工薪所得多繳納稅額3510元,適用的最高邊際稅率比工薪所得高出15%。實(shí)際上,現(xiàn)行企業(yè)所得稅對(duì)年應(yīng)納稅所得額為960000元的居民企業(yè)也只適用25%的基本稅率?？梢?這種不合理的稅率結(jié)構(gòu)導(dǎo)致納稅人之間的稅負(fù)嚴(yán)重不公,具有明顯的歧視“生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”之嫌,與當(dāng)前我國(guó)鼓勵(lì)“全民創(chuàng)業(yè)”的政策相悖。

2勤勞所得的稅負(fù)有時(shí)會(huì)遠(yuǎn)高于非勤勞所得的稅負(fù)

現(xiàn)行稅法對(duì)工薪所得和各類生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得都是采用超額累進(jìn)稅率,對(duì)勞務(wù)報(bào)酬所得還有加成征稅規(guī)定,但對(duì)利息、股息、紅利、中獎(jiǎng)等所得則實(shí)行20%的比例稅率。在這種稅率結(jié)構(gòu)下,可能會(huì)造成勤勞所得的稅負(fù)要遠(yuǎn)高于資本性收入或偶然所得的不合理狀況,出現(xiàn)一種逆向調(diào)節(jié)作用。如某個(gè)人在購(gòu)買彩票時(shí)中獎(jiǎng)500萬(wàn)元,其所得適用20%的比例稅率,應(yīng)納稅額100萬(wàn)元,而具有相同所得(指全年所得)的個(gè)體工商戶或取得工薪的納稅人,則適用的最高邊際稅率分別為35%和45%,應(yīng)納稅額分別為147.235萬(wàn)元和205.47萬(wàn)元。可見,生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和工薪所得適用的最高邊際稅率分別比中獎(jiǎng)所得高出15%和25%,應(yīng)納稅額分別達(dá)到中獎(jiǎng)所得者的1.47倍和2.05倍。這種勤勞所得的稅負(fù)要遠(yuǎn)高于非勤勞所得稅負(fù)的不合理稅率結(jié)構(gòu),從根本上違背了稅收立法精神。

(四)稅收征管不力,導(dǎo)致個(gè)人所得稅公平缺失加重

1沒有真正將自行申報(bào)納稅和代扣代繳制度落到實(shí)處

現(xiàn)行稅法并沒有強(qiáng)制要求所有納稅人都必須自行申報(bào)納稅,所以,主動(dòng)申報(bào)納稅的個(gè)人非常少。而且,即使主動(dòng)申報(bào),其納稅申報(bào)質(zhì)量也不高,瞞報(bào)、不報(bào)的情況相當(dāng)普遍。對(duì)于代扣代繳制度,盡管1995年國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《個(gè)人所得稅代扣代繳暫行辦法》,但作為一個(gè)部門性稅收規(guī)章,其法律效力較低,加之對(duì)代扣代繳義務(wù)人所承擔(dān)的法律責(zé)任規(guī)定不夠明確,導(dǎo)致部分代扣代繳單位的領(lǐng)導(dǎo)不夠重視,一些應(yīng)稅項(xiàng)目的代扣代繳責(zé)任難以落實(shí),故意漏扣漏繳的現(xiàn)象屢見不鮮。這樣,必然會(huì)造成納稅人之間的稅負(fù)不公平。

2未建立起嚴(yán)密的個(gè)人收入監(jiān)控體系

近年來(lái),稅務(wù)部門逐步加強(qiáng)了對(duì)高收入群體的重點(diǎn)稅源管理,推行了全員全額管理辦法,初步建立了納稅人與扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)雙向申報(bào)制度。但是,這與嚴(yán)密的個(gè)人收入監(jiān)控體系建設(shè)還有很大的差距。目前我國(guó)個(gè)人收入財(cái)產(chǎn)登記制度仍未建立,許多交易活動(dòng)都是通過現(xiàn)金形式實(shí)現(xiàn),特別是銀行、工商、海關(guān)、房產(chǎn)等相關(guān)部門都沒有與稅務(wù)部門形成計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng),甚至國(guó)稅與地稅部門之間都沒有實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng)。所以,稅務(wù)部門根本不可能完整、準(zhǔn)確地掌握納稅人的收入和財(cái)產(chǎn)信息,使許多收入渠道廣、隱性收入多的高收入者偷逃稅現(xiàn)象難以得到有效控制。這部分偷逃掉的大量稅款成為許多非工薪高收入者暴富的一個(gè)重要原因。相反,工薪階層的工資單比較透明,應(yīng)納稅款一般由所在單位代扣代繳,結(jié)果造成個(gè)人所得稅的征收主要管住了工薪階層,個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)貧富差距作用沒有得到有效發(fā)揮,甚至還起到了逆向調(diào)節(jié)作用。

3對(duì)偷逃個(gè)人所得稅行為的處罰不力

近年來(lái),我國(guó)加強(qiáng)了對(duì)個(gè)人所得稅的征管,對(duì)偷逃稅的個(gè)別典型“明星”、“大腕”進(jìn)行了打擊,使一些高收入者的偷逃稅行為有所收斂。但是,可以看到,真正受到嚴(yán)厲查處的高收入者寥寥無(wú)幾。因?yàn)?需要繳納較高個(gè)人所得稅的高收入納稅人,一般都是具有一定地位和名望的各種“名人”、“權(quán)貴”,稅務(wù)部門在查出他們偷逃稅時(shí)大多只是要求補(bǔ)繳稅款,很少會(huì)采取嚴(yán)厲處罰措施,有時(shí)甚至“睜一只眼閉一只眼”了事。這也使得一些高收入者認(rèn)為偷稅被查出后頂多是再補(bǔ)繳稅款,不會(huì)有其他更多的麻煩,從而造成偷逃稅現(xiàn)象難以得到有效抑制。

四、依公平原則改革我國(guó)個(gè)人所得稅制的構(gòu)想

在借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)和立足國(guó)情的基礎(chǔ)上,依據(jù)稅收公平原則,按照“轉(zhuǎn)變模式、調(diào)整稅率、規(guī)范扣除、強(qiáng)化征管”的思路,對(duì)我國(guó)個(gè)人所得稅制進(jìn)行全面性改革,提高其公平性,充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)功能,實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平目標(biāo)。

(一)轉(zhuǎn)變稅制模式,消除“先天性”公平缺失

在國(guó)際上,個(gè)人所得稅的稅制模式分為三種類型,即綜合稅制模式、分類稅制模式和綜合與分類相結(jié)合的稅制模式(又稱混合稅制模式)。這三種模式各有優(yōu)缺點(diǎn),綜合稅制模式最具有公平稅負(fù)的優(yōu)勢(shì),但對(duì)相關(guān)征管條件和配套措施的要求很高;分類稅制模式的公平性最差,但對(duì)征管約束條件相對(duì)寬松些;綜合與分類相結(jié)合的稅制模式能較好地兼具前兩者的優(yōu)點(diǎn),既能在較大程度上體現(xiàn)稅收公平原則,又能適應(yīng)稅收征管和配套約束條件不是很完備的稅收環(huán)境。目前,除少數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家采用綜合所得稅制和少數(shù)發(fā)展中國(guó)家采用分類所得稅制外,大多數(shù)國(guó)家都是實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的稅制模式。

從現(xiàn)實(shí)國(guó)情看,經(jīng)過十幾年的個(gè)人所得稅實(shí)踐,我國(guó)很多公民的納稅觀念得到明顯增強(qiáng),稅收征管現(xiàn)代化水平有了很大提高,銀行存款、房地產(chǎn)、汽車等實(shí)名登記制基本建立,個(gè)人(特別是高收入群體)收入監(jiān)控體系初步建立。因此,當(dāng)前我國(guó)應(yīng)盡快為實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制創(chuàng)造征管條件。實(shí)際上,十六屆三中全會(huì)的《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》就已提出“改進(jìn)個(gè)人所得稅,實(shí)行綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”這一改革目標(biāo)。主要建議是:(1)對(duì)個(gè)人取得的普遍性、經(jīng)常性所得實(shí)行綜合征收辦法,即將納稅人在一定時(shí)期內(nèi)(通常為1年)的各種經(jīng)常性所得,如工資、薪金、勞務(wù)報(bào)酬、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性收入、財(cái)產(chǎn)租賃和財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等進(jìn)行加總,減去法定減免額和其他扣除項(xiàng)目金額,就其余額按超額累進(jìn)稅率征收,以調(diào)節(jié)收入分配差距。(2)對(duì)個(gè)人取得的一次性、偶然性所得實(shí)行分類征收辦法,即將個(gè)人的稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、利息、股息、紅利所得、偶然所得等,繼續(xù)實(shí)行分類征收辦法。

(二)調(diào)整稅率結(jié)構(gòu),實(shí)現(xiàn)稅收公平與效率的統(tǒng)一

稅率結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)的科學(xué)合理,是實(shí)現(xiàn)個(gè)人所得稅公平與效率相統(tǒng)一的重要環(huán)節(jié)。從國(guó)外個(gè)人所得稅制的發(fā)展趨勢(shì)看,自20世紀(jì)80年代以來(lái),各國(guó)紛紛按照“降低稅率、簡(jiǎn)化稅制、擴(kuò)大稅基”的原則進(jìn)行稅制改革,主要內(nèi)容就是降低稅率,減少累進(jìn)檔次。在對(duì)個(gè)人的綜合所得進(jìn)行課稅時(shí),各國(guó)采用的累進(jìn)稅率檔次一般不超過6級(jí),多數(shù)國(guó)家采用4級(jí)稅率;個(gè)人所得稅最高邊際稅率一般在35%至50%之間(如表3)。

根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅的稅率結(jié)構(gòu)、稅負(fù)水平狀況及改革的政策目標(biāo),建議改革后的個(gè)人綜合課征所得采用5%一40%的5級(jí)超額累進(jìn)稅率(如表4)。與現(xiàn)行工薪所得累進(jìn)稅率相比,改革后的綜合所得累進(jìn)稅率有四個(gè)主要變化:(1)將原5%～45%的9級(jí)超額累進(jìn)稅率簡(jiǎn)化為5%～40%的5級(jí)超額累進(jìn)稅率,減少了4個(gè)稅率檔次,降低了最高邊際稅率,有利于提高稅收效率。(2)將原適用5%低稅率的年應(yīng)納稅所得額上限6000元大幅提高至24000元,壯大了適用5%低稅率的低收入群體。(3)大幅度降低了中等收入群體所得額在60000元至120000元之間的稅負(fù)水平(即由原邊際稅率20%降低至10%),有利于提高中等收入群體收人。(4)適當(dāng)降低了所得額在120萬(wàn)元以上部分的最高邊際稅率(即由原45%降低至40%),這有利于調(diào)動(dòng)最高收入群體進(jìn)一步發(fā)展生產(chǎn)和擴(kuò)大投資的積極性,有利于提高經(jīng)濟(jì)效率?？傊?改革后的個(gè)人所得稅稅率結(jié)構(gòu)和稅負(fù)水平更趨公平合理,有利于充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)功能,促進(jìn)社會(huì)公平。同時(shí),稅率結(jié)構(gòu)大大簡(jiǎn)化,有利于提高稅收效率。

對(duì)于實(shí)行分類課征的各項(xiàng)所得,建議繼續(xù)實(shí)行20%的比例稅率。但是,為鼓勵(lì)勤勞致富,抑制少數(shù)社會(huì)成員想“一夜暴富”的投機(jī)心態(tài),對(duì)偶然所得一次收入畸高的,應(yīng)實(shí)行加成征收。具體建議是:對(duì)偶然所得的應(yīng)納稅所得額超過50萬(wàn)元至100萬(wàn)元的部分,依照規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅額后再按應(yīng)納稅額加征五成;超過100萬(wàn)元的部分,加征十成。所以,偶然所得實(shí)際上適用20%、30%、40%的3級(jí)超額累進(jìn)稅率(如表5),基本上是與改革后綜合所得稅率表(見表4)的第3至第5級(jí)稅率相對(duì)應(yīng)。這樣,偶然所得與各類勤勞所得之間的稅負(fù)趨于公平,有利于發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)功能。

。(三)規(guī)范費(fèi)用扣除項(xiàng)目,體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則

目前我國(guó)采用“一刀切”的費(fèi)用扣除制度,沒有充分考慮納稅人的家庭狀況、健康狀況等因素,根本無(wú)法體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則。在轉(zhuǎn)變稅制模式后,應(yīng)借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的成功經(jīng)驗(yàn),科學(xué)合理地設(shè)計(jì)費(fèi)用扣除項(xiàng)目與扣除標(biāo)準(zhǔn)。主要思路如下:(1)對(duì)于個(gè)人綜合課征所得項(xiàng)目,其費(fèi)用扣除應(yīng)包括兩大類:第一類為成本費(fèi)用扣除項(xiàng)目,即納稅人為獲取收入而必須支付的直接有關(guān)的成本費(fèi)用。各類所得項(xiàng)目的成本費(fèi)用扣除方法如表6所示。第二類為生計(jì)費(fèi)用扣除項(xiàng)目,即納稅人用于維持本人及家庭成員基本生活的各種費(fèi)用。為操作簡(jiǎn)便且又體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則,建議目前只考慮五種生計(jì)扣除,即基礎(chǔ)扣除、配偶扣除、撫養(yǎng)扣除、特殊扣除和附加扣除,如表7所示。同時(shí),為保證稅收公平,建議全國(guó)實(shí)行統(tǒng)一的生計(jì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。在稅制運(yùn)行一定時(shí)期后,視情況是否增加個(gè)人保險(xiǎn)支出、醫(yī)療支出、家庭教育支出等費(fèi)用扣除項(xiàng)目,以及基礎(chǔ)扣除費(fèi)用是否引進(jìn)稅收指數(shù)化方案等。(2)對(duì)于個(gè)人分類課征所得項(xiàng)目,其費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)可繼續(xù)按現(xiàn)行稅法規(guī)定執(zhí)行。

(四)強(qiáng)化稅收征管,實(shí)現(xiàn)稅收管理公平

1完善征管制度,實(shí)行代扣代繳和自行申報(bào)納稅并重的征管方式

進(jìn)一步完善包括個(gè)人所得稅代扣代繳、自行申報(bào)納稅等征管制度,明確代扣代繳單位的主要負(fù)責(zé)

人、財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)人等有關(guān)人員的義務(wù)及應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任,并提高征管制度的法律層次,增強(qiáng)其權(quán)威性,使代扣代繳和自行申報(bào)納稅落到實(shí)處。同時(shí),為保證綜合與分類相結(jié)合的所得稅制順利實(shí)施,不斷增強(qiáng)公民自行申報(bào)納稅意識(shí),減少國(guó)家稅收流失,除應(yīng)繼續(xù)重視代扣代繳的征管方式外,還應(yīng)重視和加強(qiáng)對(duì)個(gè)人自行申報(bào)納稅的管理,實(shí)行代扣代繳和自行申報(bào)納稅并重的征管辦法。具體說,對(duì)于個(gè)人綜合課征所得項(xiàng)目,采取每月(或每次)按預(yù)扣率預(yù)扣預(yù)繳、年終自行申報(bào)、匯算清繳、多退少補(bǔ)的征管辦法;對(duì)于個(gè)人分類課征所得項(xiàng)目,采取每次按稅率代扣代繳和年終自行申報(bào)的征管辦法。

2盡快建立嚴(yán)密的個(gè)人收入監(jiān)控體系

稅務(wù)部門應(yīng)充分利用現(xiàn)代化征管手段,盡快建立嚴(yán)密的個(gè)人收入監(jiān)控體系。這是實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的所得稅制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。(1)加快建立健全所有個(gè)人,特別是高收入行業(yè)和高收入群體的納稅檔案建設(shè)步伐,強(qiáng)化納稅人稅務(wù)登記號(hào)管理?？山梃b國(guó)外經(jīng)驗(yàn),以居民身份證號(hào)碼或個(gè)人納稅編碼為標(biāo)識(shí),按照“全國(guó)統(tǒng)一,一人一號(hào)”的原則,歸集所有個(gè)人的基礎(chǔ)信息、收入及納稅信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)所掌握的涉稅信息,定期對(duì)代扣代繳義務(wù)人的扣繳申報(bào)情況和個(gè)人自行納稅申報(bào)的情況進(jìn)行交叉稽核、分析評(píng)估。(2)盡快建立個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度。將納稅人的財(cái)產(chǎn)、收入顯性化,為稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握個(gè)人財(cái)產(chǎn)和收入信息創(chuàng)造有利條件。(3)加快稅務(wù)部門與海關(guān)、銀行、工商、出入境管理、公檢法等部門之間的計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng),加強(qiáng)各部門之間的協(xié)作和資源共享。(4)通過銀行管理體制改革,大力推進(jìn)個(gè)人信用卡或支票結(jié)算制度,強(qiáng)化現(xiàn)金管理,從資金流上掌握稅源變動(dòng)情況。(5)應(yīng)充分發(fā)揮新聞媒體、中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督作用,減少偷逃稅現(xiàn)象。

3建立個(gè)人誠(chéng)信納稅檔案,嚴(yán)厲懲處偷逃稅行為

在大力做好稅法宣傳的基礎(chǔ)上,應(yīng)建立個(gè)人誠(chéng)信納稅檔案。這既可為稅收監(jiān)控提供重要信息,又可為建立社會(huì)信用體系提供可靠依據(jù)。同時(shí),應(yīng)加強(qiáng)稅務(wù)部門與工商、銀行、公檢法等部門之間的密切配合,加大對(duì)偷逃稅行為以及不依法代扣代繳單位和個(gè)人的稽查與處罰力度,增強(qiáng)公民自覺依法納稅意識(shí),樹立“納稅光榮、偷稅可恥”的社會(huì)風(fēng)氣。

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