導(dǎo)語：小議稅收法律對成本與效率的影響一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

本文作者：李飛工作單位：黃河科技學(xué)院商貿(mào)學(xué)院

稅收法律制度就是決定稅收實(shí)際“應(yīng)如何做”的問題，科學(xué)設(shè)定稅制，包括稅制的繁簡、稅種的構(gòu)成、稅率的設(shè)置等都會(huì)影響稅收收入以及征管難易的程度。一國稅制合理與否對稅收政策具有重要影響。我國現(xiàn)行稅制對于稅收成本與效率的影響如何？筆者擬在具體問題分析的基礎(chǔ)上提出改進(jìn)稅制的措施。

一、稅制對稅收成本和效率影響的一般分析

1．稅制的繁簡程度是影響稅收成本的重要因素。稅制的繁簡與其執(zhí)行成本呈正比，也即稅制越復(fù)雜，執(zhí)行成本越高，反之則低。此外，稅法還通過影響法律效力、稅收執(zhí)法環(huán)境等增大了稅收執(zhí)法成本，同時(shí)造成經(jīng)濟(jì)社會(huì)的效率損失。因此，稅制的簡明程度就會(huì)影響征稅成本、納稅成本以及經(jīng)濟(jì)成本。簡明的稅收政策比復(fù)雜的稅收政策更易于被征納稅雙方接受和掌握，這樣征納稅成本都比較低。但過于簡化的稅制也會(huì)帶來稅負(fù)不公和消極作用，從而增加稅收的經(jīng)濟(jì)成本。2．稅收政策是否公開、透明直接影響其執(zhí)行力度。稅收政策透明度高，可以降低納稅人的稅收信息獲取成本從而降低納稅成本；同時(shí)也會(huì)降低納稅差錯(cuò)率，降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的解釋成本和糾錯(cuò)成本。3．稅基的選擇應(yīng)考慮到稅基的覆蓋范圍與可控性。稅基的覆蓋范圍越廣，稅收超額負(fù)擔(dān)越小，效率損失也越?。坏惢采w范圍的擴(kuò)大會(huì)增加納稅人的數(shù)量，要求區(qū)別對待的概率也會(huì)增加，變動(dòng)征收成本也會(huì)隨之上升。當(dāng)兩類成本在邊際上相等時(shí)達(dá)到最優(yōu)的稅基覆蓋范圍。稅基的可控性表現(xiàn)為優(yōu)良的稅基必須符合效率與公平原則，稅基對稅務(wù)機(jī)關(guān)來說必須易于觀察和測度。稅基越易于監(jiān)測，稅務(wù)機(jī)關(guān)越易于對稅源進(jìn)行控制，也越有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)降低征收成本。盡管技術(shù)進(jìn)步可能會(huì)使以前很難監(jiān)測的稅基變得易于監(jiān)測，但技術(shù)進(jìn)步不可能完全消除這種限制因素，可監(jiān)測性和信息需求對稅基選擇的限制作用仍會(huì)長期存在。4．稅制結(jié)構(gòu)的核心是稅種的選擇。各種稅收工具的最優(yōu)組合就是最優(yōu)稅制結(jié)構(gòu)。在收入水平保持不變時(shí)存在多種稅制結(jié)構(gòu)的選擇，可以通過不同稅種搭配將稅收收入按一定比例分配給不同稅種。各種稅收工具的最優(yōu)組合要求在既定的稅收收入水平上，將收入任務(wù)更多地分配給成本較低的稅收工具，較少地分配給那些成本較高的稅收工具，成本較高的稅收工具分擔(dān)較少的稅收任務(wù)，直到各種稅收工具征集收入的邊際成本相等，以使社會(huì)負(fù)擔(dān)最小。故依據(jù)邊際成本相等的總成本極小化原則所決定的各種稅收工具的最優(yōu)組合，稅制結(jié)構(gòu)的過程選擇就是稅制優(yōu)化的過程。5．稅率是稅制的核心。一般情況下，比例稅率和定額稅率計(jì)征簡便，征收費(fèi)用較小；而累進(jìn)稅率比較復(fù)雜，管理費(fèi)用較高。稅率種類的多少是影響稅收效率的一個(gè)因素。從經(jīng)濟(jì)角度分析，對每一種商品采用不同稅率將使稅收的經(jīng)濟(jì)效率損失最少，但稅率檔次設(shè)置過多，又會(huì)增加稅制的復(fù)雜程度，增加偷稅的機(jī)會(huì)和征收成本。稅率高低是影響稅收效率的另一個(gè)因素。稅率高，納稅人偷稅的可能性就會(huì)加大，防止偷漏稅的工作負(fù)擔(dān)就會(huì)加重。稅收收入存在一個(gè)客觀上的限度，稅率適度、收入適度既能滿足國家職能的需要，又能促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。稅率過低不利于收入任務(wù)的完成和宏觀調(diào)控作用的發(fā)揮，稅率過高不利于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營，二者都會(huì)造成社會(huì)效益的降低。在西方國家的經(jīng)濟(jì)理論中，著名的拉弗曲線證明稅收存在一定的限度，并且把50％作為“稅收生命線”，30％作為“稅收興旺線”。

二、我國現(xiàn)行稅制存在的問題

要保證稅收效率，即以最小征收成本使稅收收入及時(shí)足額入庫就要求完善的稅收法律制度，這必然要求稅制具有穩(wěn)定性、簡潔性、合理性以及可實(shí)施性。在這幾個(gè)方面，我國稅制尚存在一些問題。1．稅制不穩(wěn)定。由于處在轉(zhuǎn)型期，我國現(xiàn)階段的稅制變化較大，穩(wěn)定性較差。這種不穩(wěn)定性一方面可能具有積極作用，因?yàn)檫@可能是為了適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)的較快變化而不斷調(diào)整和完善稅制的結(jié)果，但另一方面也帶來了不利影響。這種頻繁變化的稅制會(huì)不但加大稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收難度和征收成本，也增加了納稅人的學(xué)習(xí)成本和適應(yīng)成本，由此增加了征納雙方的稅收總成本。此外，國家為新政策出臺而付出的稅收政策調(diào)研、制訂、頒布、實(shí)施等立法成本也應(yīng)考慮進(jìn)來。稅收政策的頻繁變化還會(huì)影響經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，形成稅收額外負(fù)擔(dān)，增加經(jīng)濟(jì)成本。如1993年下半年開始的稅制改革，從提出到通過前后僅幾個(gè)月時(shí)間，主要稅種及相關(guān)稅種的稅負(fù)都來不及測算，使得增值稅實(shí)施僅三個(gè)月就作了一百多個(gè)的補(bǔ)充規(guī)定。這顯然增大了稅務(wù)協(xié)調(diào)費(fèi)用的支出，在一定程度上加大了征收成本。2．稅制復(fù)雜。新中國成立以來，我國稅收體制先后經(jīng)歷了四次大的變革，其中1994年以來的稅制改革在簡化稅制方面取得了突破性進(jìn)展，但各種稅收法規(guī)、條例、實(shí)施細(xì)則、批文等依然名目繁多，簡化稅制的工作依然任重道遠(yuǎn)。這種復(fù)雜的稅制表面看是針對各種情況作了精細(xì)化考慮，但也帶來了稅收效率低下、扭曲市場經(jīng)濟(jì)的競爭行為、“逆向調(diào)整”和易變難懂等問題。在我國稅務(wù)業(yè)還不發(fā)達(dá)的情況下，稅制的復(fù)雜化還增加了稅款核定、征收、稽查等稅收征管方面的困難，同時(shí)也增加了納稅難度和稅務(wù)訴訟方面的案件。3．稅制不合理。首先，稅率設(shè)計(jì)不合理。我國增值稅基本稅率為17％，但在現(xiàn)行稅制下，實(shí)行不允許扣除固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的生產(chǎn)性增值稅，實(shí)際稅率高達(dá)23％，高于西方國家平均20％以下的水平。我國企業(yè)所得稅率長期為33％，2008年1月1日起才改為25％，相關(guān)財(cái)政數(shù)據(jù)顯示，全世界159個(gè)實(shí)行企業(yè)所得稅的國家（地區(qū)）平均稅率為28．6％，其中，英國為31％，日本為39．5％，美國為39．3％，德國為38．9％；OECD成員國的公司所得稅稅率平均為28．43％；發(fā)展中國家的稅率更低，如波蘭僅為19％；我國周邊的18個(gè)國家（地區(qū)）中，稅率較高的塔吉克斯坦達(dá)到50％，稅率較低的中國香港地區(qū)有只有16％，平均稅率為26．71％。從以上數(shù)據(jù)看，我國兩大主要稅種名義稅率都偏高。較高稅率不僅造成地下經(jīng)濟(jì)和稅收流失，而且GDP、消費(fèi)、投資、出口總額都與稅率水平有較強(qiáng)的負(fù)相關(guān)關(guān)系，即稅率越高對以上四項(xiàng)宏觀經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的牽制就越大。其次，稅收優(yōu)惠和稅收減免種類繁雜。不僅每一稅種的暫行條例規(guī)定有稅收優(yōu)惠，而且在實(shí)施細(xì)則還有更詳細(xì)的稅收優(yōu)惠，還有很多臨時(shí)性的稅收優(yōu)惠，在稅收優(yōu)惠政策的執(zhí)行中，地方政府受自身利益的驅(qū)動(dòng)，要求當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)甚或自己超越管理權(quán)限，特批某些納稅人特別優(yōu)惠的稅收待遇。過多的稅收優(yōu)惠不僅減少了國家財(cái)政收入，也加重了稅收征管難度，從而增加稅收成本且導(dǎo)致納稅人之間的稅負(fù)不公，更會(huì)加劇地區(qū)間經(jīng)濟(jì)的不平衡發(fā)展。稅收優(yōu)惠和稅收減免實(shí)質(zhì)是政府對經(jīng)濟(jì)的干預(yù)，根據(jù)比較優(yōu)勢學(xué)說，政府與市場都有各自的邊界。在資源一定的前提下，政府干預(yù)的增強(qiáng)便直接意味著市場力量的削弱。政府的強(qiáng)大干預(yù)與產(chǎn)權(quán)密切相關(guān)，因?yàn)槭袌龅姆峙涫歉鶕?jù)土地、資本與勞動(dòng)力的投入量與其邊際生產(chǎn)力來進(jìn)行的，而政府則憑借行政權(quán)力獲得收入。在公共生產(chǎn)效率低于私人生產(chǎn)效率的前提下，政府占有的資源越多，經(jīng)濟(jì)增長越緩慢，社會(huì)福利越少。因此，減少稅收優(yōu)惠實(shí)際上是減少政府的干預(yù)，提高市場對資源的配置效率。4．稅制可實(shí)施性較差。如我國選擇流轉(zhuǎn)稅為主體稅種，在流轉(zhuǎn)稅中又選擇增值稅為主體稅種，這是科學(xué)合理而且符合我國實(shí)際的，但增值稅對經(jīng)濟(jì)的良好效應(yīng)是建立在增值稅制度的規(guī)范化基礎(chǔ)上，而我國增值稅采用扣稅法，即進(jìn)項(xiàng)稅金憑增值稅專用發(fā)票上所注明的增值稅稅額進(jìn)行抵扣。從理論上來說，增值稅具有獨(dú)特的自我監(jiān)控機(jī)制，但這種自我監(jiān)控機(jī)制的正常運(yùn)作需要多方條件與之配套，其中兩個(gè)最基本的條件是：經(jīng)濟(jì)交往應(yīng)發(fā)生在已登記的增值稅納稅人之間；稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)有較高的審計(jì)頻率。缺乏前者，將因增值稅征收鏈條的中斷而無法進(jìn)行勾稽審計(jì)；缺乏后者，則極易導(dǎo)致增值稅發(fā)票體外循環(huán)而使勾稽審計(jì)形同虛設(shè)。而我國因增值稅范圍偏窄、稅率偏多、計(jì)算機(jī)管理起步較晚等原因而使得增值稅開征的配套條件不完善，從而使得短期征收成本大大提高。

三、國外稅制改革的成功經(jīng)驗(yàn)與借鑒

以下以國外稅制改革的成功經(jīng)驗(yàn)為鑒，以期對我國稅制改革獲得有益的啟示。國外稅制改革的成功經(jīng)驗(yàn)主要表現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：1．降低所得稅稅率。美國1964年以前最高稅率達(dá)到52％，1964年降到48％，2000年降到39．3％；經(jīng)濟(jì)與社會(huì)發(fā)展合作組織（OECD）國家的平均最高公司稅稅率從1985年的42．2％降到2006年的28．4％，下降了13．8個(gè)百分點(diǎn)；俄羅斯的個(gè)人所得稅稅率在2001年以前實(shí)行12％、22％、30％的累進(jìn)稅制，從2001年元旦開始實(shí)施稅率為13％單一稅制。實(shí)施單一稅制后，當(dāng)年的稅收收入名義增長為46％，扣除通貨膨脹后的實(shí)際增長為28％；2002年1～5月比2001年同期增長40％。減稅已成為國際上稅制改革的趨勢。2．稅率級距大幅減少。20世紀(jì)80年代末，OECD有16個(gè)成員國稅率級距平均從10級以上減到不足6級。其中，西班牙從34級減到17級，英國從10級減到2級。在歐洲和西亞，已有9個(gè)國家實(shí)行了單一稅率。3．拓寬稅基。為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展并減少財(cái)政赤•90•字，以美國為首的西方國家主要采用了供給學(xué)派理論，在降低稅率的同時(shí)拓寬了稅基，并減少和取消了很多稅收優(yōu)惠。所得稅稅率的降低、稅率級距的大幅減少和稅收優(yōu)惠政策的減少，都降低了所得稅的調(diào)節(jié)力度，減少了所得稅對經(jīng)濟(jì)行為的扭曲，使得所得稅的中性特征更加明顯，促進(jìn)了效率的提高和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。4．?dāng)U大社會(huì)保障稅的征收范圍。就世界范圍來看，社會(huì)保障稅占政府經(jīng)常性財(cái)政收入的比重，由1990年的4％提高到2000年的6％。OECD國家的社會(huì)保障稅占稅收收入的比重由1965年的18％提高到1999年的25％，在其成員國中，社會(huì)保障稅是德國第一大稅種，比重為57％，是美國第二大稅種，比重為31％。在統(tǒng)計(jì)的13個(gè)主要發(fā)達(dá)國家和部分發(fā)展中國家中，社會(huì)保障稅從1980～2000年提高了2．7個(gè)百分點(diǎn)，所得稅僅提高了0．4個(gè)百分點(diǎn)，其中85％的國家社會(huì)保障稅比重呈上升趨勢，46％的國家所得稅比重呈下降趨勢。四、對我國稅制改革的思路1．漸進(jìn)式的增量改革。稅制改革的實(shí)質(zhì)是資源在社會(huì)各利益集團(tuán)之間的重新分配。這意味著稅制調(diào)整會(huì)使一些利益集團(tuán)的狀況得到改善，同時(shí)會(huì)使另一些利益集團(tuán)受到損害。那么前者可能支持改革，后者則會(huì)反對改革，由此使改革產(chǎn)生較大的阻力。為了減少改革阻力，稅制改革宜采取漸進(jìn)式的增量改革方式。這種辦法使制度變遷對經(jīng)濟(jì)造成的損害盡量分散在較長的時(shí)期從而盡量降低改革過程中的交易成本。雖然這樣做會(huì)使改革不夠徹底，拖延改革的時(shí)間，但實(shí)施起來相對比較容易。因此，我國目前應(yīng)采取漸進(jìn)性的稅制改革，通過對現(xiàn)行稅制的逐步的、增量的調(diào)整與完善，建立起最大限度地符合目前的國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境與國內(nèi)經(jīng)濟(jì)條件、符合最大多數(shù)人們利益選擇的稅制。2．簡化稅制。盡量簡化稅制，使稅收法律法規(guī)簡單明了，易懂易于操作。簡單的稅制既可以減少偷稅、漏稅、避稅行為的發(fā)生，又方便了稅務(wù)征管人員的征收與管理，能夠降低征收成本，同時(shí)還方便了納稅人，減少其納稅成本，提高其納稅意識。3．提升稅法的效力級次和穩(wěn)定性。法律形式的稅制與其他形式的稅收法律規(guī)范相比式更規(guī)范、更權(quán)威、更有效。因此應(yīng)提升稅法的效力級次，將我國現(xiàn)行國務(wù)院頒布的各稅種的稅收暫行條例、暫行規(guī)定、行政規(guī)章進(jìn)行修訂，提高為效力級次較高的國家立法層次，使其成為剛性的法律法規(guī)，今后頒布與實(shí)施新稅種都應(yīng)經(jīng)過國家立法。法律形式的稅制有嚴(yán)格的立法程序作保證，可以避免稅收行政性文件由于缺失程序造成的不規(guī)范性。這一方面可以提高稅法的權(quán)威性，增強(qiáng)其嚴(yán)密性和穩(wěn)定性，減小其彈性，消除其不合時(shí)宜和調(diào)節(jié)的盲點(diǎn)；另一方面正規(guī)立法程序本身的規(guī)范性也可以促進(jìn)稅收立法技術(shù)的提高，減少稅法漏洞，增強(qiáng)其可操作性，同時(shí)也可以提高其固定性，杜絕對稅法的頻繁修補(bǔ)，保持制度的穩(wěn)定與整體和諧。4．提升稅法的合理性與可實(shí)施性。稅制設(shè)計(jì)要與稅收管理相適應(yīng)配合，沒有相應(yīng)的管理變革，稅制變化不會(huì)產(chǎn)生預(yù)期效果。一個(gè)理論上可行的稅制往往由于稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管能力有限，而不能充分發(fā)揮作用，甚至產(chǎn)生負(fù)效應(yīng)。世界銀行也曾提出過有效政府的觀點(diǎn)，即應(yīng)讓政府的職能與其能力相適應(yīng)，而不是片面追求某種理想化模式。良好的稅制設(shè)計(jì)既能實(shí)現(xiàn)盡可能多的稅收收入，又能提高管理效率和實(shí)現(xiàn)稅收合作，對實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平和提高國家福利水平有決定意義。5．改革目前的稅制供給狀況。稅制改革要盡量減小和避免既得利益集團(tuán)給實(shí)施改革帶來的阻力，即在制度創(chuàng)新和制度變遷中要降低交易成本，因此應(yīng)改革目前的稅制供給狀況，在稅收結(jié)構(gòu)的調(diào)整以及現(xiàn)行稅制的完善和優(yōu)化過程中，必須考慮如何弱化納稅人的偷逃稅動(dòng)機(jī)，如何提高違反制度的成本。這一要適當(dāng)減輕稅負(fù)，二要在征管方面進(jìn)行制度創(chuàng)新。因此，今后稅制改革的方向要求：一是統(tǒng)一稅法，通過集中稅權(quán)提高稅收法律級次和稅法的穩(wěn)定性；二是減輕稅負(fù)，在公平稅負(fù)的基礎(chǔ)上要求不同類型的企業(yè)要承受大致相等的稅收負(fù)擔(dān)，以利于企業(yè)公平競爭，而且要降低稅率；三是簡化稅制，盡量減少稅收的種類和稅目、稅率，既便于執(zhí)法公眾掌握，也有利于納稅人了解，從而減少稅收征收成本和納稅成本，提高社會(huì)效益；四是嚴(yán)格征管以提高違反制度的成本；五是合理分權(quán)，公平合理劃分中央與地方的稅權(quán)，以便各負(fù)其責(zé)，各盡其職；六是理順分配關(guān)系，保障財(cái)政收入，理順中央與地方、國家與企業(yè)、國家與個(gè)人的分配關(guān)系，規(guī)范分配秩序，達(dá)到增加財(cái)政收入的目的。