[摘要]環(huán)境會計(jì)的研究經(jīng)歷了三十多年的起起伏伏，形成了以決策有用觀和政治經(jīng)濟(jì)學(xué)分析為指導(dǎo)的兩條縱向脈絡(luò)以及三種最大化模型框架下的橫向探討。本文主要從社會財(cái)富最大化的理論框架出發(fā)，對環(huán)境會計(jì)目標(biāo)進(jìn)行了分層次、分階段的討論。同時(shí)指出了在環(huán)境會計(jì)的完善過程中經(jīng)濟(jì)后果的三種主要表現(xiàn)形式，以及綠色經(jīng)濟(jì)后果循環(huán)對于環(huán)境會計(jì)建設(shè)的重要性。

20世紀(jì)50年代以來，伴隨著全球經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展引發(fā)了資源的迅速耗竭，環(huán)境污染日益惡化。特別是進(jìn)入80年代，環(huán)境問題由地區(qū)性問題上升為全球性問題，“綠色革命”逐步深入到社會的各個(gè)領(lǐng)域。一些人聲稱“會計(jì)與環(huán)境破壞有重大牽連”，“沒有任何一家公司賺取過可持續(xù)的利潤”。仍然墨守成規(guī)地將哲學(xué)問題（如何持續(xù)發(fā)展、代際公平和環(huán)境保護(hù)等）和專門探究如何核算這些問題的世俗商業(yè)嚴(yán)格分離開來，這將是相當(dāng)不合時(shí)宜的?，F(xiàn)今，對會計(jì)責(zé)任的要求已經(jīng)超出了人際和契約關(guān)系的范圍，拓展到了社會關(guān)系的層面。既然財(cái)務(wù)會計(jì)是反映和監(jiān)督這些關(guān)系的基石，那么它必然在中間充當(dāng)一定的角色（DanielB.Thornton，1993）。

一、文獻(xiàn)回顧

從上世紀(jì)70年代中期至今，環(huán)境會計(jì)的探索經(jīng)歷了30多年的起起伏伏（Parker，1986）。從公司自愿披露到第三方組織強(qiáng)制報(bào)告；從年報(bào)附錄到各種形式的獨(dú)立報(bào)表；從財(cái)務(wù)報(bào)告到非財(cái)務(wù)報(bào)告，其內(nèi)容似乎變得無所不包（Gray，Kouky&Lavers，1995），卻始終面臨一種尷尬局面：實(shí)務(wù)界的嘗試并未基于傳統(tǒng)會計(jì)的許多重要確定性特征（Gray，2000）；理論界的研究也沒能形成一條前后連貫的邏輯脈絡(luò)（Ullmann，1985）。

正如Gray等人后來反復(fù)重申的，傳統(tǒng)會計(jì)確認(rèn)對象所應(yīng)包含的四個(gè)相關(guān)特征：會計(jì)實(shí)體（accountingentity）、經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)（economicevents）、貨幣計(jì)量（financialterms）和服務(wù)決策使用者（users），在涉及環(huán)境會計(jì)問題的時(shí)候，至少從三方面表現(xiàn)出了相當(dāng)?shù)钠睿阂皇黔h(huán)境會計(jì)關(guān)注的是來自于社會和環(huán)境的事項(xiàng)，而非單純的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)；二是環(huán)境會計(jì)廣泛采用的是非標(biāo)準(zhǔn)意義上的財(cái)務(wù)語言；三是證券市場投資者以外的信息使用者成為環(huán)境會計(jì)報(bào)表的主要服務(wù)對象。

因此，理論界在處理環(huán)境會計(jì)與傳統(tǒng)會計(jì)的關(guān)系和界定環(huán)境會計(jì)的口徑時(shí)，基本上形成了兩條思路：一是在相同的假設(shè)和概念框架下，將環(huán)境會計(jì)作為傳統(tǒng)會計(jì)的補(bǔ)充，希望借此與現(xiàn)有許多主流會計(jì)研究相融合，堅(jiān)持將證券市場投資者作為環(huán)境信息的主要使用者，而對其社會效應(yīng)有所限制（Grayetal.，1987；Mathews，1984，1993）。二是將社會和環(huán)境會計(jì)報(bào)告作為企業(yè)與社會之間信息交流的主要形式（Preston，1975，1981，1983）。但它所涉及的寬泛內(nèi)容和多樣化的披露方式，往往被傳統(tǒng)會計(jì)認(rèn)為是模糊不清和缺乏可靠性的（Puxty，1986，1991）。

摘要：2006年財(cái)政部頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，首次明確了兼顧受托責(zé)任觀與決策有用觀的雙重會計(jì)目標(biāo)，適應(yīng)了我國現(xiàn)階段社會環(huán)境，文章主要分析了新基本準(zhǔn)則下會計(jì)目標(biāo)對會計(jì)要素計(jì)量屬性的影響。

關(guān)鍵詞：會計(jì)目標(biāo)；受托責(zé)任觀；決策有用觀；會計(jì)計(jì)量屬性

會計(jì)目標(biāo)是關(guān)于會計(jì)系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境界的抽象范疇，它是溝通會計(jì)系統(tǒng)與會計(jì)環(huán)境的橋梁，是連接會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐的紐帶。會計(jì)系統(tǒng)圍繞會計(jì)目標(biāo)發(fā)揮作用，會計(jì)目標(biāo)引導(dǎo)會計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行。因而，會計(jì)目標(biāo)理論研究是會計(jì)理論研究與會計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展中的重要內(nèi)容。本文主要從2006年財(cái)政部頒布的新準(zhǔn)則中首次明確提出了會計(jì)目標(biāo)的定義出發(fā)，分析了新準(zhǔn)則下會計(jì)目標(biāo)對會計(jì)要素計(jì)量屬性產(chǎn)生的影響。

一、對有關(guān)會計(jì)目標(biāo)觀點(diǎn)的簡要評析

人們對會計(jì)目標(biāo)的研究和認(rèn)識經(jīng)歷了一個(gè)漫長的過程，在這個(gè)過程中，曾出現(xiàn)過多種關(guān)于會計(jì)目標(biāo)的提法，其中最具代表性和說服力的兩種觀點(diǎn)就是受托責(zé)任觀和決策有用觀。受托責(zé)任觀認(rèn)為：財(cái)務(wù)會計(jì)（報(bào)告）的目標(biāo)是向資源所有者如實(shí)反映資源受托者的受托責(zé)任和履行情況，即對受托資源的管理和使用情況，財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)主要反映企業(yè)歷史的、客觀的信息，即主要強(qiáng)調(diào)信息的可靠性，在這種觀念下，資產(chǎn)計(jì)量傾向于采用歷史成本計(jì)量屬性。這種觀點(diǎn)的局限性表現(xiàn)在：受托責(zé)任學(xué)派強(qiáng)調(diào)會計(jì)系統(tǒng)和會計(jì)制度的整體完整性，認(rèn)為只有完善的會計(jì)系統(tǒng)和會計(jì)制度才能確保會計(jì)實(shí)務(wù)的正確性，但會計(jì)系統(tǒng)和會計(jì)制度內(nèi)容復(fù)雜，保證兩者的完善性這一提法比較抽象，一旦實(shí)務(wù)中出現(xiàn)問題，則難以確定問題的根源，造成眾說紛紜、難以統(tǒng)一的局面；在會計(jì)處理上，由于受托責(zé)任學(xué)派強(qiáng)調(diào)客觀性勝于相關(guān)性，因此要求采用歷史成本計(jì)量模式；在會計(jì)信息方面，受托責(zé)任學(xué)派很少會顧及到資源委托者以外的信息需求，按照這一思想，會計(jì)人員往往難以體會潛在投資者的利益和要求，因而容易逐漸喪失完善會計(jì)信息的積極性，也難以進(jìn)一步提高會計(jì)信息的質(zhì)量。

決策有用觀認(rèn)為，會計(jì)的目標(biāo)就是向信息使用者提供有利于其決策的會計(jì)信息，它強(qiáng)調(diào)會計(jì)信息的相關(guān)性和有用性。從會計(jì)確認(rèn)方面來看，決策有用學(xué)派認(rèn)為會認(rèn)人員在會計(jì)上不僅應(yīng)確認(rèn)實(shí)際已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，還要確認(rèn)那些雖然尚未發(fā)生但對企業(yè)已有影響的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，以滿足信息使用者決策的需要；從會計(jì)計(jì)量方面來看，決策有用學(xué)派認(rèn)為會計(jì)報(bào)表應(yīng)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的動態(tài)變化，在會計(jì)計(jì)量上主張以歷史成本為主，并鼓勵在物價(jià)變動情況下多種計(jì)量屬性的并行；在會計(jì)報(bào)表方面，決策有用學(xué)派認(rèn)為會計(jì)報(bào)表應(yīng)盡量全面提供對決策有用的會計(jì)信息，由于會計(jì)信息使用者需求的多樣性，因此，在會計(jì)報(bào)表上強(qiáng)調(diào)對資產(chǎn)負(fù)債表、損益表及現(xiàn)金流量表一視同仁，不存在對某種會計(jì)報(bào)表的特殊偏好。這種觀點(diǎn)的局限性主要表現(xiàn)在：一是決策有用觀產(chǎn)生和存在背景是存在比較發(fā)達(dá)的資本市場。二是財(cái)務(wù)報(bào)告反映的局限性。決策有用觀下的財(cái)務(wù)報(bào)告只是反映企業(yè)有關(guān)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等以財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息，而忽視責(zé)任和環(huán)保收益等非財(cái)務(wù)信息。三是決策概念外延過窄。決策僅僅是管理過程的一個(gè)環(huán)節(jié)，管理具體包括預(yù)測、決策、計(jì)劃、控制、檢查、考核和等程序。一些外部信息使用者并沒有履行決策職能，僅僅履行監(jiān)督管理職能，如政府部門利用信息對經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控。

會計(jì)目標(biāo)是關(guān)于會計(jì)系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境地的抽象范疇，它是溝通會計(jì)系統(tǒng)與會計(jì)環(huán)境的橋梁，是連接會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐的紐帶。會計(jì)系統(tǒng)圍繞會計(jì)目標(biāo)發(fā)揮作用，會計(jì)目標(biāo)引導(dǎo)會計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行。因而，會計(jì)目標(biāo)理論研究是會計(jì)理論研究與會計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展中的重要內(nèi)容。本文擬在評述現(xiàn)行會計(jì)目標(biāo)理論的基礎(chǔ)上，通過考察會計(jì)的歷史發(fā)展，對會計(jì)目標(biāo)理論進(jìn)行研究，并試圖對會計(jì)目標(biāo)理論進(jìn)行重構(gòu)。

一、對現(xiàn)行會計(jì)目標(biāo)理論的簡要評價(jià)

無論是“受托責(zé)任觀”，還是“決策有用觀”，它們都是對所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離情況下會計(jì)具體目標(biāo)的闡述。由于它們以一定的環(huán)境為前提，相對于這一環(huán)境，它們具有一定程度上的合理性;也正是因?yàn)樗鼈儍H僅以一定的環(huán)境為前提，而未從會計(jì)環(huán)境的歷史發(fā)展歷

程的角度進(jìn)行考察，故它們都還存在著一定的局限性。

“受托責(zé)任觀”所依托的兩權(quán)分離，其擁有財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的所有者與擁有財(cái)產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的經(jīng)營者是確定的。在這種環(huán)境中，委托方和受托方都關(guān)注著受托資源的保值與增值，甚至委托方還可以向受托方提出管理受托資源的具體要求①。一旦受托方未能完成既定的受托責(zé)任，委托方可以更換受托方?！笆芡胸?zé)任觀”形象地描繪了委托方和受托方的權(quán)貢關(guān)系及其會計(jì)在認(rèn)定受托責(zé)任履行情況中的作用。因此，受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，“會計(jì)的目標(biāo)就是有效地反映資源受托人的受托責(zé)任及其履行情況”②。筆者認(rèn)為，反映受托責(zé)任及其履行情況是會計(jì)的一項(xiàng)重要的具體目標(biāo)，但這項(xiàng)具體目標(biāo)并不能包含會計(jì)的所有目標(biāo)，其原因在于：(1)從廣義上講，受托責(zé)任的確無處不在。但是，與會計(jì)相關(guān)的僅僅是基于財(cái)產(chǎn)所有權(quán)上的受托責(zé)任。會計(jì)可以反映企業(yè)對所有者、債權(quán)人的受托責(zé)任，但職工對企業(yè)的受托責(zé)任、下級對上級的受托責(zé)任，往往并不是通過會計(jì)來反映的。雖然兩權(quán)分離之前的獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)也存在著受托責(zé)任，但這種受托責(zé)任往往反映為所有者與雇員之間的關(guān)系，而在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)上，所有者與經(jīng)營者合一不存在受托責(zé)任關(guān)系，會計(jì)的存在并不是為

了反映所有者與雇員之間的受托責(zé)任，而是為更好管理企業(yè)服務(wù)。在現(xiàn)代社會中，所有者和經(jīng)營者合一的企業(yè)仍普遍存在，它們?nèi)允恰笆芡胸?zé)任觀”最好的反證。(2)“受托責(zé)任觀”所依托的兩權(quán)分離，必須具備明確的受托方和委托方。只有這樣，委托方才能根據(jù)受

會計(jì)目標(biāo)是關(guān)于會計(jì)系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境地的抽象范疇，它是溝通會計(jì)系統(tǒng)與會計(jì)環(huán)境的橋梁，是連接會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐的紐帶。會計(jì)系統(tǒng)圍繞會計(jì)目標(biāo)發(fā)揮作用，會計(jì)目標(biāo)引導(dǎo)會計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行。因而，會計(jì)目標(biāo)理論研究是會計(jì)理論研究與會計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展中的重要內(nèi)容。本文擬在評述現(xiàn)行會計(jì)目標(biāo)理論的基礎(chǔ)上，通過考察會計(jì)的歷史發(fā)展，對會計(jì)目標(biāo)理論進(jìn)行研究，并試圖對會計(jì)目標(biāo)理論進(jìn)行重構(gòu)。

一、對現(xiàn)行會計(jì)目標(biāo)理論的簡要評價(jià)

無論是“受托責(zé)任觀”，還是“決策有用觀”，它們都是對所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離情況下會計(jì)具體目標(biāo)的闡述。由于它們以一定的環(huán)境為前提，相對于這一環(huán)境，它們具有一定程度上的合理性;也正是因?yàn)樗鼈儍H僅以一定的環(huán)境為前提，而未從會計(jì)環(huán)境的歷史發(fā)展歷

程的角度進(jìn)行考察，故它們都還存在著一定的局限性。

“受托責(zé)任觀”所依托的兩權(quán)分離，其擁有財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的所有者與擁有財(cái)產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的經(jīng)營者是確定的。在這種環(huán)境中，委托方和受托方都關(guān)注著受托資源的保值與增值，甚至委托方還可以向受托方提出管理受托資源的具體要求①。一旦受托方未能完成既定的受托責(zé)任，委托方可以更換受托方。“受托責(zé)任觀”形象地描繪了委托方和受托方的權(quán)貢關(guān)系及其會計(jì)在認(rèn)定受托責(zé)任履行情況中的作用。因此，受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，“會計(jì)的目標(biāo)就是有效地反映資源受托人的受托責(zé)任及其履行情況”②。筆者認(rèn)為，反映受托責(zé)任及其履行情況是會計(jì)的一項(xiàng)重要的具體目標(biāo)，但這項(xiàng)具體目標(biāo)并不能包含會計(jì)的所有目標(biāo)，其原因在于：(1)從廣義上講，受托責(zé)任的確無處不在。但是，與會計(jì)相關(guān)的僅僅是基于財(cái)產(chǎn)所有權(quán)上的受托責(zé)任。會計(jì)可以反映企業(yè)對所有者、債權(quán)人的受托責(zé)任，但職工對企業(yè)的受托責(zé)任、下級對上級的受托責(zé)任，往往并不是通過會計(jì)來反映的。雖然兩權(quán)分離之前的獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)也存在著受托責(zé)任，但這種受托責(zé)任往往反映為所有者與雇員之間的關(guān)系，而在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)上，所有者與經(jīng)營者合一不存在受托責(zé)任關(guān)系，會計(jì)的存在并不是為

了反映所有者與雇員之間的受托責(zé)任，而是為更好管理企業(yè)服務(wù)。在現(xiàn)代社會中，所有者和經(jīng)營者合一的企業(yè)仍普遍存在，它們?nèi)允恰笆芡胸?zé)任觀”最好的反證。(2)“受托責(zé)任觀”所依托的兩權(quán)分離，必須具備明確的受托方和委托方。只有這樣，委托方才能根據(jù)受

摘要：實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本問題在目前從理論到實(shí)踐都未得到較滿意的解決，必將影響企業(yè)和國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。本文就此試作探討

一、保證實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的困難

目標(biāo)成本是對完工產(chǎn)品的要求，它是一個(gè)靜態(tài)指標(biāo)；實(shí)際成本是在產(chǎn)品完工入庫之后計(jì)算出來的，它是一個(gè)實(shí)際結(jié)果，也是一個(gè)靜態(tài)指標(biāo)；兩者得出的成本差異是靜態(tài)差異。這時(shí)的計(jì)算和分析，并不能消除已形成的不利差異，改變已完結(jié)的過程狀況，所以靜態(tài)的成本計(jì)算和靜態(tài)的比較，不能保證目標(biāo)成本實(shí)現(xiàn)。要保證實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本，必須在執(zhí)行過程中隨時(shí)消除不利差異，而要做到這一點(diǎn)，首先應(yīng)隨時(shí)計(jì)算出過程的動態(tài)差異，其次是及時(shí)對差異進(jìn)行分析，找出原因，采取有效措施。而動態(tài)差異是根據(jù)動態(tài)目標(biāo)成本與動態(tài)實(shí)際成本相比較得出的，也就必須對生產(chǎn)過程計(jì)算出動態(tài)實(shí)際成本。同時(shí)，將靜態(tài)目標(biāo)成本轉(zhuǎn)化成動態(tài)目標(biāo)成本，只有這樣，二者才能比較，得到動態(tài)差異。因此，動態(tài)實(shí)際成本的計(jì)算和靜態(tài)目標(biāo)成本轉(zhuǎn)化成動態(tài)目標(biāo)成本是保證目標(biāo)成本實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵。在目前，會計(jì)理論界還未對動態(tài)實(shí)際成本與動態(tài)目標(biāo)成本的比較進(jìn)行研究，如果不解決此問題，動態(tài)實(shí)際成本的計(jì)算和靜態(tài)目標(biāo)成本轉(zhuǎn)化成動態(tài)目標(biāo)成本就成為保證實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的一個(gè)難題。

二、隨時(shí)掌握實(shí)現(xiàn)目標(biāo)狀況的會計(jì)裝置

企業(yè)能保證生產(chǎn)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，是因?yàn)樵O(shè)置了調(diào)度人員，調(diào)度人員通過建立調(diào)度臺賬和對生產(chǎn)過程實(shí)地觀察，隨時(shí)將實(shí)際生產(chǎn)進(jìn)度與目標(biāo)要求進(jìn)度相比，就能了解實(shí)際狀況與目標(biāo)要求狀況的差距。從而采取措施并進(jìn)行協(xié)調(diào)，在生產(chǎn)過程中消除不利差距的影響。汽車司機(jī)之所以能保證在規(guī)定時(shí)間內(nèi)到達(dá)目的地，是因?yàn)檠b置了里程表，通過里程表，能隨時(shí)將實(shí)際行程與目標(biāo)要求的行程相比較，可以隨時(shí)掌握自己的行程狀況，及時(shí)分析原因，采取措施，保證達(dá)到目標(biāo)要求狀況。

從以上的兩個(gè)例子可以得出如下結(jié)論：在實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的過程中，不管是看得見的狀況還是看不見的內(nèi)涵狀況，只要能將實(shí)際狀況與目標(biāo)要求狀況相比較，就能在執(zhí)行過程中掌握達(dá)到目標(biāo)的狀況。將實(shí)際狀況和目標(biāo)狀況相比較的關(guān)鍵就是比較裝置。實(shí)際成本與目標(biāo)成本的比較也是如此。但由于生產(chǎn)過程的復(fù)雜性，會計(jì)人員不能像汽車司機(jī)那樣，只需將實(shí)際行駛里程（即實(shí)際動態(tài)）輸入里程表，而目標(biāo)要求的里程是根據(jù)行駛時(shí)間和預(yù)定車速計(jì)算出來的，形成動態(tài)目標(biāo)，然后將目標(biāo)要求的里程與實(shí)際里程相比較，求出二者的差異。而會計(jì)需要將動態(tài)實(shí)際成本和動態(tài)目標(biāo)成本同時(shí)輸入會計(jì)裝置。

摘要：財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是現(xiàn)代會計(jì)理論研究的起點(diǎn)。從財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)與會計(jì)環(huán)境、會計(jì)職能、會計(jì)信息質(zhì)量特征的關(guān)系看，財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的確定取決于會計(jì)環(huán)境，財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)范圍取決于財(cái)務(wù)會計(jì)的客觀職能，財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度取決于財(cái)務(wù)會計(jì)信息的質(zhì)量特征。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)；會計(jì)環(huán)境；財(cái)務(wù)會計(jì)職能；財(cái)務(wù)會計(jì)信息二、財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的確定取決于財(cái)務(wù)會計(jì)的客觀環(huán)境

從會計(jì)與環(huán)境的相互關(guān)系來考察，會計(jì)依存于特定的環(huán)境，并同時(shí)反作用于環(huán)境；不同歷史發(fā)展階段的會計(jì)環(huán)境不同，會計(jì)目標(biāo)也不同；會計(jì)環(huán)境的變遷是會計(jì)目標(biāo)進(jìn)步與發(fā)展的第一推動力。因此，離開會計(jì)環(huán)境而確定會計(jì)目標(biāo)是不切實(shí)際的。亨德里克森指出，會計(jì)環(huán)境對會計(jì)目標(biāo)即根據(jù)邏輯導(dǎo)出的各種會計(jì)原則和規(guī)則都有直接影響，但并不是社會經(jīng)濟(jì)的所有方面都與會計(jì)相關(guān)。經(jīng)濟(jì)因素是影響會計(jì)發(fā)展的核心因素，它包括一個(gè)國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、經(jīng)濟(jì)類型與企業(yè)的組織形式、所有制結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟(jì)管理體制、資本市場的發(fā)育程度、公司治理結(jié)構(gòu)等諸多方面。不論是“決策有用觀”還是“受托責(zé)任觀”無不以一定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境為依據(jù)。

“受托責(zé)任觀”的形成、發(fā)展與公司制和現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論的產(chǎn)生、發(fā)展密切相關(guān)。在兩權(quán)分離并且擁有財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的所有者和擁有財(cái)產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的經(jīng)營者是在確定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，委托方關(guān)注著受托資源的保值與增值情況，委托方可以向受托方提出各種管理受托資源的要求。受托方如未完成既定的受托責(zé)任，委托方可以更換受托方。在“受托責(zé)任觀”看來，財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)要求財(cái)務(wù)會計(jì)為會計(jì)信息使用者提供會計(jì)主體在經(jīng)營管理過程中履行受托責(zé)任的情況，提供在過去一段時(shí)間里企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的信息，以判斷管理當(dāng)局的經(jīng)營是否有效，因而在會計(jì)信息的質(zhì)量方面強(qiáng)調(diào)客觀性；在會計(jì)確認(rèn)上，只確認(rèn)企業(yè)已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)；在會計(jì)計(jì)量上，堅(jiān)持采用歷史成本計(jì)量模式。

“決策有用觀”是在美國證券市場日益發(fā)達(dá)和規(guī)范化的背景下形成的，其代表人物有亨德里克森等，美國會計(jì)學(xué)會（AAA）、美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（FASB）也是“決策有用觀”的主要倡導(dǎo)者?！皼Q策有用觀”所依托的兩權(quán)分離，是以資本市場為媒介的，在這種環(huán)境下，股東和債權(quán)人雖仍關(guān)心受托責(zé)任的履行情況，但他們更關(guān)注資本市場的平均風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬，如果將潛在的投資者納入信息使用者的范疇，財(cái)務(wù)報(bào)表的信息應(yīng)能幫助其做出是否進(jìn)行投資的決定。這時(shí)，以幫助投資者做出是否進(jìn)行投資的決策所必需的信息，如關(guān)于會計(jì)主體未來現(xiàn)金流動的時(shí)機(jī)、金額和不確定的信息，就成為會計(jì)報(bào)表的主要目標(biāo)。從這一目標(biāo)出發(fā)，在會計(jì)確認(rèn)上，不僅應(yīng)確認(rèn)實(shí)際已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，還要確認(rèn)那些雖然尚未發(fā)生但對企業(yè)已有影響的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，以滿足信息使用者決策的需要；在會計(jì)計(jì)量上，認(rèn)為會計(jì)報(bào)表應(yīng)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的動態(tài)變化，主張?jiān)谝詺v史成本計(jì)量的同時(shí)多種計(jì)量屬性并行；在會計(jì)報(bào)表方面，認(rèn)為應(yīng)盡量滿足全面提供對決策有用的會計(jì)信息，以滿足信息使用者需求的多樣性。

不論是“受托責(zé)任觀”還是“決策有用觀”都是與一國的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)的。“決策有用觀”目前在美國占主導(dǎo)地位，是同美國發(fā)達(dá)的資本市場和企業(yè)運(yùn)行機(jī)制分不開的。我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境既不同于美國也不同于西歐，我國的社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制還不完善，政府在一定的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域內(nèi)仍起主導(dǎo)作用。

摘要：財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)，同時(shí)它指導(dǎo)著財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)務(wù)并受會計(jì)環(huán)境的影響。文章通過介紹財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的基本內(nèi)涵和財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)理論的兩大學(xué)派，闡述了企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的定位現(xiàn)狀，最后提出我國財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的構(gòu)建原則。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)；財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)理論；構(gòu)建原則

一、財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的基本內(nèi)涵

財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是期望會計(jì)達(dá)到的目的，是構(gòu)建會計(jì)理論結(jié)構(gòu)的起點(diǎn)，是關(guān)于會計(jì)系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境地的抽象范疇。它是溝通財(cái)務(wù)會計(jì)信息與會計(jì)環(huán)境的橋梁，是連接會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐的紐帶。它是財(cái)務(wù)會計(jì)信息系統(tǒng)運(yùn)行所期望達(dá)到的目的或境界。研究的是要解決財(cái)務(wù)會計(jì)向哪些人服務(wù)、怎樣服務(wù)的問題。會計(jì)目標(biāo)是隨會計(jì)環(huán)境的變化而不斷發(fā)展變化的，由于會計(jì)目標(biāo)來源于會計(jì)實(shí)踐，因而能夠把外部環(huán)境與會計(jì)系統(tǒng)有機(jī)協(xié)調(diào)起來。不僅如此，會計(jì)目標(biāo)還是會計(jì)研究的起點(diǎn)，是會計(jì)理論的最高層次，會計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部的一切機(jī)制都圍繞會計(jì)目標(biāo)而發(fā)揮作用，通過優(yōu)化會計(jì)行為來實(shí)現(xiàn)會計(jì)目標(biāo)。財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)包括兩方面內(nèi)容，即財(cái)務(wù)會計(jì)向哪些人提供信息，以及提供什么樣的信息。前者涉及到財(cái)務(wù)會計(jì)的具體目標(biāo)，后者涉及到會計(jì)信息質(zhì)量。

一個(gè)構(gòu)建良好的財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)，應(yīng)當(dāng)具有系統(tǒng)性、穩(wěn)定性、實(shí)用性和先進(jìn)性的特點(diǎn)。系統(tǒng)性，也即會計(jì)目標(biāo)具有層次性，應(yīng)當(dāng)包括基本會計(jì)目標(biāo)和具體會計(jì)目標(biāo)，前者是對會計(jì)目標(biāo)的高度概括和一般性描述，后者是前者的細(xì)化，基本會計(jì)目標(biāo)和具體會計(jì)目標(biāo)緊密結(jié)合才能構(gòu)成完整的會計(jì)目標(biāo)體系。穩(wěn)定性，也即財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)應(yīng)具有相對穩(wěn)定性，不會經(jīng)常變動。實(shí)用性，即一定時(shí)期內(nèi)，此財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)能夠適用于該段時(shí)期的會計(jì)工作具體情況和當(dāng)前的會計(jì)環(huán)境。先進(jìn)性，是財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)切實(shí)為會計(jì)工作發(fā)揮作用的必要保證。

二、財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)理論的兩大學(xué)派

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位會計(jì)目標(biāo)收付實(shí)現(xiàn)制權(quán)責(zé)發(fā)生制

摘要:正確界定事業(yè)單位及其會計(jì)目標(biāo)是研究事業(yè)單位會計(jì)核算基礎(chǔ)的前提。收付實(shí)現(xiàn)制屏蔽了事業(yè)單位未來可能遇到的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警信息,降低了事業(yè)單位在日益復(fù)雜多變的市場競爭環(huán)境中的應(yīng)變力,存在一定的局限性。

在會計(jì)目標(biāo)約束下,我國事業(yè)單位應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主要核算基礎(chǔ),而將收付實(shí)現(xiàn)制作為其必要補(bǔ)充。事業(yè)單位的編制改革是事業(yè)單位會計(jì)改革的基礎(chǔ)和前提,經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化和編制邊界的模糊化導(dǎo)致了我國事業(yè)單位會計(jì)目標(biāo)的難定位,從而導(dǎo)致事業(yè)單位會計(jì)核算基礎(chǔ)的定位難問題。研究事業(yè)單位的會計(jì)核算基礎(chǔ)改革必須首先解決4個(gè)重要的基本前提:什么是事業(yè)單位?怎樣界定事業(yè)單位的目標(biāo)及其會計(jì)目標(biāo)?外部環(huán)境及其變化對事業(yè)單位會計(jì)系統(tǒng)產(chǎn)生什么影響?權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制對于重新定義后的事業(yè)單位怎樣進(jìn)行適用性分析?如果這4個(gè)相互關(guān)聯(lián)、逐步深入的問題不能很好地解決,那么,討論就會陷入混亂,甚至毫無實(shí)際意義。

一、事業(yè)單位的定義和會計(jì)目標(biāo)

1.1事業(yè)單位的定義科學(xué)的定義為規(guī)范分類、實(shí)施編制改革提供了很重要的依據(jù)。長期以來,事業(yè)單位的定義和外延不規(guī)范,事業(yè)單位的基本定位和公益服務(wù)的目標(biāo)模糊。因此,進(jìn)行事業(yè)單位編制改革,完善公益服務(wù)體系,需要在規(guī)范事業(yè)單位定義、劃清事業(yè)單位范圍的基礎(chǔ)上,明確事業(yè)單位在市場經(jīng)濟(jì)體制中的基本定位。事業(yè)單位介于政府部門與企業(yè)之間,是我國計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物,在國外與非營利性組織(NPO)類似。市場經(jīng)濟(jì)條件下,事業(yè)單位的融資結(jié)構(gòu)、服務(wù)形式、涉及領(lǐng)域等得到了極大拓展,傳統(tǒng)的定義不能滿足事業(yè)單位在新時(shí)期發(fā)展的要求。國務(wù)院1998年、2004年修訂的《事業(yè)單位登記管理暫行條例》首次從法律上將事業(yè)單位定義為:“國家為了社會公益目的,由國家機(jī)關(guān)舉辦或者其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的,從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動的社會服務(wù)組織?！比珖舜蟪Ｎ瘯?999年通過的《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》再一次明確規(guī)定事業(yè)單位包括“公益性非營利為目的的教育機(jī)構(gòu)、科學(xué)研究機(jī)構(gòu)、醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)、社會公共文化機(jī)構(gòu)、社會公共體育機(jī)構(gòu)和社會福利機(jī)構(gòu)等”。從這兩個(gè)定義我們可以提煉出事業(yè)單位的本質(zhì)特征,即社會公益性和非營利性。在此基礎(chǔ)上,可以將事業(yè)單位的概念重新表述為:依法設(shè)立的從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等公益服務(wù),不以盈利為目的的社會組織。

1.2事業(yè)單位的會計(jì)目標(biāo)事業(yè)單位的外在形式是依法設(shè)立的社會組織,從事公益服務(wù)且不以盈利為目的是其本質(zhì)特征,可以將“促進(jìn)公共利益,增加社會福利”認(rèn)定為事業(yè)單位的目標(biāo)。事業(yè)單位依靠財(cái)政撥款、自創(chuàng)經(jīng)費(fèi)以及社會捐贈等多種收入來源維持日常運(yùn)營,并主要以勞務(wù)輸出的形式服務(wù)社會,以此促成其組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。基于此,會計(jì)系統(tǒng)應(yīng)該從以下3個(gè)方面來反映事業(yè)單位的本質(zhì)內(nèi)涵。首先,事業(yè)單位會計(jì)目標(biāo)必然應(yīng)該從屬、服務(wù)于事業(yè)單位的目標(biāo)。事業(yè)單位的會計(jì)目標(biāo)不應(yīng)該是幫助組織實(shí)現(xiàn)相關(guān)價(jià)值指標(biāo)的最大化,它至少應(yīng)反映組織的“公益性”特征。其次,事業(yè)單位組織具有以提供技術(shù)密集型勞務(wù)為主的業(yè)務(wù)特征,相對于物力資本而言,人力資本占相當(dāng)大的部分。事業(yè)單位會計(jì)除反映資金的流量、流向外,如何對組織的人力資產(chǎn)及其對應(yīng)的人力資本進(jìn)行恰當(dāng)?shù)拇_認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告將備受關(guān)注。

編者按：本文主要從文獻(xiàn)回顧；結(jié)論進(jìn)行論述。其中，主要包括：邏輯起點(diǎn)，是指展開某種邏輯體系賴以推理、論證的最本源性的抽象范疇、會計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論、以會計(jì)假設(shè)為起點(diǎn)，現(xiàn)代會計(jì)理論體系才具有邏輯嚴(yán)密性和客觀性、會計(jì)目標(biāo)起點(diǎn)論、會計(jì)目標(biāo)是會計(jì)所要達(dá)到的境地、會計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)論、會計(jì)對象起點(diǎn)論、會計(jì)對象是會計(jì)的客體，是會計(jì)反映的控制內(nèi)容、世界上的事物都是由時(shí)間、地點(diǎn)等環(huán)境所決定的、會計(jì)基本假設(shè)與會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)環(huán)境與會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)環(huán)境與會計(jì)動、西方注重會計(jì)假設(shè)、會計(jì)目標(biāo)邏輯起點(diǎn)、中國新會計(jì)準(zhǔn)則的頒布，主要借鑒西方會計(jì)概念框而制定出來等，具體請?jiān)斠姟?/p>

理論建構(gòu)的過程是由抽象上升到具體的邏輯過程，是將最簡單、最普通的、內(nèi)容比較貧乏的抽象規(guī)定作為該門學(xué)科的理論出發(fā)點(diǎn)，然后，使這些最一般的定義和原理在整個(gè)敘述過程中不斷深化和豐富，同時(shí)又以越來越具體的內(nèi)容加以充實(shí)，直到這門科學(xué)的研究對象得到完整的闡述為止。理論建構(gòu)的關(guān)鍵是邏輯起點(diǎn)的確定，確定了邏輯起點(diǎn)，便開始了以邏輯為中介、抽象范疇對立統(tǒng)一的辯證運(yùn)動過程。這個(gè)抽象范疇不斷向具體范疇的上升過程，表現(xiàn)為后一個(gè)概念是前一個(gè)概念的綜合和發(fā)展，是在前一個(gè)范疇規(guī)定的基礎(chǔ)上，再補(bǔ)充上新的規(guī)定，因而是一個(gè)豐富化、全面化的過程，是一個(gè)比一個(gè)范疇更具體的過程。

邏輯起點(diǎn)，是指展開某種邏輯體系賴以推理、論證的最本源性的抽象范疇。它能推動實(shí)踐和理論研究的發(fā)展，具有結(jié)構(gòu)的張力的推衍的能力。它對該學(xué)科其它理論要素的建立和發(fā)展，以及整個(gè)理論體系的構(gòu)建起著決定性作用。而作為會計(jì)理論體系構(gòu)建的邏輯的起點(diǎn)應(yīng)該具備的條件是：（1）邏輯起點(diǎn)必須具有可知性；（2）邏輯起點(diǎn)必須能夠聯(lián)系會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐；（3）邏輯起點(diǎn)必須能夠連接會計(jì)系統(tǒng)和會計(jì)環(huán)境；（4）邏輯起點(diǎn)能夠推理論證其他理論范疇。

1文獻(xiàn)回顧

會計(jì)理論體系的邏輯起點(diǎn)的理論是會計(jì)界在現(xiàn)代會計(jì)理論體系問題上討論最多、爭議比較大的熱點(diǎn)和難點(diǎn)，存在諸多觀點(diǎn)，至今未達(dá)成共識。主要觀點(diǎn)有以下幾種：會計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論、會計(jì)目標(biāo)起點(diǎn)論、會計(jì)本質(zhì)起點(diǎn)論、會計(jì)對象起點(diǎn)論、會計(jì)職能起點(diǎn)論、會計(jì)目的起點(diǎn)論、會計(jì)動因起點(diǎn)論、會計(jì)環(huán)境起點(diǎn)論、會計(jì)環(huán)境與會計(jì)目標(biāo)相結(jié)合起點(diǎn)論。

（一）會計(jì)假設(shè)起點(diǎn)論

摘要：所謂會計(jì)目標(biāo)是在一定的環(huán)境和條件下，會計(jì)實(shí)踐活動所期望達(dá)到的效果。它是會計(jì)目標(biāo)理論在信息論和系統(tǒng)論被普遍接受后才出現(xiàn)的。眾所周知，會計(jì)是一個(gè)以提供財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，整個(gè)系統(tǒng)的運(yùn)行必須服從系統(tǒng)的目標(biāo)，再按目標(biāo)展示會計(jì)理論體系的研究，因此會計(jì)目標(biāo)成為會計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)，是連接會計(jì)理論與實(shí)務(wù)的橋梁，是會計(jì)理論結(jié)構(gòu)的最高層次，對會計(jì)系統(tǒng)遠(yuǎn)行起導(dǎo)向作用。本文運(yùn)用主觀與客觀，可論性與現(xiàn)實(shí)性的基本原理論證了財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)作為開展財(cái)務(wù)會計(jì)活動的前提條件和評價(jià)財(cái)務(wù)會計(jì)活動成敗優(yōu)劣的基本標(biāo)準(zhǔn)。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會計(jì)；內(nèi)涵；實(shí)現(xiàn)；范圍程度

財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會計(jì)基本理論的重要組成部分，即期望會計(jì)達(dá)到的目的或境界。會計(jì)目標(biāo)既是一個(gè)理論問題，又是一個(gè)實(shí)踐問題。會計(jì)目標(biāo)雖然是人們主觀認(rèn)識的結(jié)果，但它并不是一個(gè)純主觀的范疇，會受到特定歷史條件下客觀存在的經(jīng)濟(jì)、法律、政治和社會環(huán)境的影響并隨環(huán)境的變化而不斷變化，具有主觀見之于客觀的性質(zhì)。研究會計(jì)目標(biāo)對會計(jì)的實(shí)踐工作以及會計(jì)準(zhǔn)則的制定既有重大的指導(dǎo)意義，又有較大的實(shí)踐價(jià)值。目前在我國會計(jì)理論界對財(cái)務(wù)會計(jì)且標(biāo)的研究仍處于見仁見智的狀態(tài)，必須在財(cái)務(wù)會計(jì)的客觀職能和會計(jì)信息使用者的主觀要求基礎(chǔ)上，辯證認(rèn)識財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)。財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)作為一種主觀愿望，其實(shí)現(xiàn)范圍取決于財(cái)務(wù)會計(jì)的客觀職能，而其實(shí)現(xiàn)程度則取決于財(cái)務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量特征的具備程度。

一、財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的內(nèi)涵

對于財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的內(nèi)涵，在會計(jì)理論界并沒有形成一個(gè)權(quán)威的、可為學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)同的觀點(diǎn)，財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的研究在目前仍然處于各抒己見、尚未有定論的局面?？v觀會計(jì)理論界對財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的研究，歸納起來主要有兩大流派，即“受托責(zé)任派”和“決策有用派”。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，會計(jì)的目標(biāo)就是以適當(dāng)?shù)姆绞接行Х从呈芡腥说氖芡胸?zé)任及其履行情況。換言之，會計(jì)應(yīng)向委托人報(bào)告受托人的經(jīng)營活動及其成果并以反映經(jīng)營業(yè)績及其評價(jià)為中心。其依據(jù)是，資源所有者將資源的經(jīng)營管理權(quán)授予受托人，同時(shí)通過相關(guān)的法規(guī)、合約和慣例等來激勵和約束受托人的行為，受托人接受委托，對資源進(jìn)行有效管理和經(jīng)營并通過向資源提供者如實(shí)報(bào)告資源的受托情況來解除其受托責(zé)任。受托責(zé)任學(xué)派更強(qiáng)調(diào)信息的可靠性，它在重視資產(chǎn)負(fù)債表的基礎(chǔ)上格外重視損益表。決策有用學(xué)派認(rèn)為，會計(jì)的目標(biāo)就是向會計(jì)信息使用者提供對其決策有用的信息。換言之，會計(jì)應(yīng)當(dāng)為現(xiàn)時(shí)的和潛在的投資者、信貸者和其他信息使用者提供有利于其投資和信貸決策及其他決策的信息。其依據(jù)是，資源的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離后，在資本市場介入的條件下，資源所有者對受托資源有效管理的關(guān)注程度會降低，轉(zhuǎn)而更為關(guān)注所投資的企業(yè)在資本市場上的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬。決策有用學(xué)派更強(qiáng)調(diào)會計(jì)信息的相關(guān)性，即要求信息具有預(yù)測價(jià)值，反饋價(jià)值和及時(shí)性，更關(guān)注與企業(yè)未來現(xiàn)金流量有關(guān)的信息。決策有用和受托責(zé)任是互有關(guān)聯(lián)的會計(jì)目標(biāo)，受托責(zé)任是實(shí)質(zhì)，決策有用是形式。受托責(zé)任是會計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的根本動因，提供反映受托責(zé)任的信息是會計(jì)的根本目標(biāo)。考慮我國的現(xiàn)實(shí)國情，我國會計(jì)目標(biāo)的現(xiàn)實(shí)選擇應(yīng)定位于決策有用。公務(wù)員之家

二財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)范圍