一、影響會計信息供給行為的成本因素

當(dāng)我們把企業(yè)看作“經(jīng)濟(jì)人”時,根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理,只有當(dāng)企業(yè)從會計信息披露行為中所獲取的收益大于其披露成本時,企業(yè)才會主動進(jìn)行會計信息披露。因此,會計信息披露成本常成為制約會計信息披露的主要因素。

會計信息的披露成本是指企業(yè)為進(jìn)行會計信息披露而可能發(fā)生的一切支出項目,以及由于某一披露行為可能為企業(yè)帶來的損失(機(jī)會成本)。主要由以下幾種成本項目構(gòu)成。

1.提供信息的成本(S)提供信息的成本是指從建立財務(wù)信息系統(tǒng)到會計信息的披露完成所花費(fèi)的一切支出,按成本項目支出的性質(zhì)分為初始成本(S1)———即為建立會計信息系統(tǒng)而發(fā)生的成本支出和維持成本(S2)———即為維持會計信息系統(tǒng)的日常運(yùn)轉(zhuǎn)而發(fā)生的費(fèi)用。一般說,初始成本要高一些,而維持成本則隨企業(yè)經(jīng)營規(guī)模的變化有所不同。多種經(jīng)營的公司由于其業(yè)務(wù)復(fù)雜,會計處理相對麻煩,維持成本也較高。當(dāng)會計制度發(fā)生變化時,對會計人員進(jìn)行培訓(xùn)要發(fā)生相應(yīng)支出,也會增加維持成本。

維持成本(S2)又可分為會計信息的獲取與加工成本(S21),即搜集、處理、審計、裝訂、傳遞以及信息的成本的總和,和對已披露會計信息的質(zhì)詢進(jìn)行處理和答復(fù)的成本(S22)。此外,為企業(yè)內(nèi)部管理提供信息的成本(S3)應(yīng)當(dāng)從我們所討論的S中剔除出去,因為無論這類信息是否對外披露,企業(yè)都會要承擔(dān)S3。故,如果用一個簡單的數(shù)學(xué)公式表示,則企業(yè)提供會計信息的成本可表示為:

S=S1+S2-S3

會計披露起源于復(fù)式簿記,在其漫長的發(fā)展中曾先后經(jīng)歷以賬簿披露為主體、以財務(wù)報表披露為主體以及以財務(wù)報告披露為主體等發(fā)展階段。引致這一變遷的根本原因在于會計環(huán)境變化所產(chǎn)生的對于會計信息的新需求。

從16世紀(jì)到18世紀(jì),就世界范圍來看,會計披露實踐雖然先后經(jīng)歷過上述幾次轉(zhuǎn)變,但這些都僅僅是對原有賬薄披露方式邊際的、局部的調(diào)整。會計披據(jù)實踐真正的變革發(fā)生于19世紀(jì)。在英國產(chǎn)業(yè)革命的推動下,企業(yè)的組織形式得到創(chuàng)新,出現(xiàn)了大量的公司制企業(yè)。為了實現(xiàn)所有者對經(jīng)營者有效的監(jiān)督,同時也是為了解除經(jīng)營者的受托經(jīng)營責(zé)任,經(jīng)營者定期向所有者提供會計信息已成必然。與此同時,歷經(jīng)3個多世紀(jì)的實踐探索和理論準(zhǔn)備,已經(jīng)為會計披露模式的轉(zhuǎn)變奠定了堅實的社會基礎(chǔ)。1844年英國頒發(fā)了《公司法>,對會計披露的形式——資產(chǎn)負(fù)債表作出了明確的規(guī)定;隨后的1856年修訂的《公司法》又對資產(chǎn)負(fù)債表的標(biāo)準(zhǔn)格式予以規(guī)范,從此,會計披露實踐全面進(jìn)入以財務(wù)報表披露為主體的時期。

1以資產(chǎn)負(fù)債表披露為中心的階段

在19世紀(jì),會計披露實踐是通過會計信息生產(chǎn)者向會計信息使用者提供資產(chǎn)負(fù)債表的方式來實現(xiàn)的,當(dāng)時之所以采用這種會計披露模式,主要是基于以下原因:

1.1外部使用者對于資產(chǎn)安全保障的關(guān)注。對于任何一個投資者來講,當(dāng)他(她)將自己的資產(chǎn)交付給經(jīng)營者進(jìn)行經(jīng)營時,首先關(guān)注的是自己所投人資產(chǎn)的安全性問題,保證投人資本的完整無損是經(jīng)營者所承擔(dān)諸項受托經(jīng)營責(zé)任中的核心內(nèi)容之一。在此前提下,投資者才會進(jìn)一步考慮資產(chǎn)的收益性問題,這就決定了投資者必然倚重資產(chǎn)負(fù)債表所披露的信息;對于債權(quán)人來講,資產(chǎn)負(fù)債表傳遞著非常關(guān)鍵的關(guān)于企業(yè)償債能力的信息,通過比較、分析流動資產(chǎn)、流動負(fù)債、長期資產(chǎn)、長期負(fù)債等項目,債權(quán)人可以及時獲取企業(yè)資本結(jié)構(gòu)的有關(guān)信息,并對其相應(yīng)債權(quán)的安全度作出評價;對于供應(yīng)商來講,通過比較、分析資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)往來項目,供應(yīng)商可以對企業(yè)的信用狀況作出評價,進(jìn)而選擇不同的結(jié)算方式。

1.2政府對于資產(chǎn)負(fù)債表的重視。其一,政府借助資產(chǎn)負(fù)債表實現(xiàn)其征稅目的,例如在德國有一段時期的稅率就是依據(jù)債務(wù)額和不動產(chǎn)的相對比率來確定的;其二,政府借助資產(chǎn)負(fù)債表加強(qiáng)對企業(yè)的管制。

[摘要]會計披露起源于復(fù)式簿記，在其漫長的發(fā)展變遷中曾先后經(jīng)歷以賬簿披露為主體、以財務(wù)報表披露為主體以及以財務(wù)報告披露為主體等發(fā)展階段。引致這一變遷的根本原因在于會計環(huán)境變化所產(chǎn)生的對于會計信息的新需求。

[關(guān)鍵詞]會計披露歷史變遷需求

一、會計披拓的起源判斷

利特爾頓(A．C．Littleton)在《20世紀(jì)以前的會計發(fā)展》(AccountingEvolutiontol900)一書中，提出了系統(tǒng)的復(fù)式簿記產(chǎn)生的七項必要條件叫:書法、算術(shù)、私有財產(chǎn)、貨幣及貨幣經(jīng)濟(jì)、信用、商業(yè)以及資本等。我們認(rèn)為，這些條件同時構(gòu)成了會計披露形成的基本要件。其中，文字、算術(shù)、貨幣構(gòu)成了會計披露的技術(shù)基礎(chǔ);私有財產(chǎn)、信用、商業(yè)以及資本則構(gòu)成了會計披露所賴以存在的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。盡管在復(fù)式簿記產(chǎn)生以前，信息生產(chǎn)者己經(jīng)開始向信息使用者傳遞有關(guān)主體的某些信息。例如在古巴比倫，根據(jù)《漢漠拉比法典》，商應(yīng)向商人報送反映價款的契約證書;在中國的漢代，官廳會計的發(fā)展己經(jīng)進(jìn)入一個新的階段，推行的"上計簿"包括相對完整的會計循環(huán)過程，即記賬、算賬、報賬、查賬、用賬等五個方面同。其中，報賬環(huán)節(jié)便具有會計披露的某些特征。但總體看來，由于信息提供者所傳遞的信息主要是采用非會計的手段加工、生產(chǎn)出來的(例如大量的實物計量而不是貨幣計量;簡單的對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的描述而不是綜合的分類和概括;會計作為一種技術(shù)活動一直處于非標(biāo)準(zhǔn)化和法典化狀態(tài))，這樣，信息提供者向使用者傳遞的并非是現(xiàn)代意義上的會計信息，當(dāng)然，也就不存在相應(yīng)的會計披露。隨著復(fù)式簿記的產(chǎn)生和發(fā)展，通過構(gòu)建自身獨(dú)特的會計記錄、計量系統(tǒng)和相應(yīng)的會計理論，生產(chǎn)出全新的會計產(chǎn)品--會計信息，在會計信息由生產(chǎn)者向使用者傳遞的過程中，會計披露形成了。

二、以賬薄披站為主體的時期

復(fù)式簿記發(fā)端于意大利，從12世紀(jì)到15世紀(jì)，曾先后經(jīng)歷過"佛羅倫薩式"簿記、"熱那亞式"簿記和"威尼斯式"簿記等三個階段。在這一時期，會計披露主要采用賬薄披露的方式進(jìn)行。12世紀(jì)時佛羅倫薩的商業(yè)非常發(fā)達(dá)，商人們開始將經(jīng)營活動延伸到世界各地。伴隨著佛羅倫薩商人在國外長期設(shè)置分店，造成經(jīng)營者和所有者在空間上的分離，所有者為了加強(qiáng)對經(jīng)營者的監(jiān)控，要求分店匯總會計數(shù)據(jù)并定期向總店報告，這便產(chǎn)生了早期的會計披露實踐，披露的主要方式是分店定期向總店提供以文字?jǐn)⑹鰹橹鞯目傎~，以反映其經(jīng)營及財產(chǎn)狀況。這種總賬事實上只是將分錄賬的記錄照抄到總賬賬戶，而不是對數(shù)值進(jìn)行整理。其內(nèi)容主要包括給予者、收受者、給予物以及接受物等四個部分。

摘要：會計報表是廣大會計信息使用者了解企業(yè)經(jīng)營狀況的重要工具。然而隨著許多跨行業(yè)、跨地區(qū)經(jīng)營的企業(yè)集團(tuán)的涌現(xiàn)，原有的報告方式已不能很好的滿足會計信息使用者的需要，要求企業(yè)編制分部報告已成為大勢所趨。本文首先從概念入手分析了經(jīng)濟(jì)全球化背景下分部信息披露的必要性，進(jìn)而就有代表性的國家和組織的分部信息披露作一詳細(xì)比較，最后對我國目前的分部信息披露提出了一些看法。

關(guān)鍵詞：分部信息披露；SSAP；FASB；IASC

長期以來，人們認(rèn)為報表使用者需要的是綜合或合并的財務(wù)報表。然而，這些報表并不能提供使用者所需要的所有信息。近年來，對包括分立或分部財務(wù)信息在內(nèi)的附加信息的需求不斷增加。

一、分部報告的概念

分部報告是指在企業(yè)的財務(wù)會計中，按照確定的企業(yè)內(nèi)部組成部分（業(yè)務(wù)分布或地區(qū)分布）提供的有關(guān)各組成部分收入、資產(chǎn)和負(fù)債等信息的報告。換句話就是將企業(yè)按照其組成部分或分部進(jìn)行分解，在這一分立的基礎(chǔ)上報告每個分部的財務(wù)信息。

二、分部信息的披露的必要性

一、引言

20世紀(jì)頻發(fā)的財務(wù)造假案件迫使諸多國家開始關(guān)注企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的情況。本文將深市主板公司2015年數(shù)據(jù)做為研究對象，構(gòu)造內(nèi)控信息披露指數(shù)，討論企業(yè)內(nèi)控信息披露和公司績效的關(guān)系，以期完善企業(yè)內(nèi)控信息披露制度，提升我國資本市場有效性。

二、研究設(shè)計

（一）研究假設(shè)

根據(jù)理論和信號傳遞理論，企業(yè)披露內(nèi)控信息會傳遞一定的消息，外界可據(jù)此推斷企業(yè)的質(zhì)量。內(nèi)控完善的企業(yè)，經(jīng)營越有效，股價相應(yīng)上升，而不進(jìn)行信息披露的公司則被認(rèn)為是低質(zhì)量或存在不利消息的，其股價預(yù)期會下降。故本文假設(shè)：內(nèi)控信息披露質(zhì)量與企業(yè)績效正相關(guān)。

（二）樣本選取及數(shù)據(jù)來源

會計信息披露機(jī)制與公司治理具有一定的交互性和共生性，充分、透明的會計信息披露機(jī)制并非自動生成，而是經(jīng)過一個漫長的歷史發(fā)展過程而形成，在這一歷史變遷過程中，公司治理因素發(fā)揮著至關(guān)重要的功效（杜興強(qiáng)，2004）。表外披露是指公司對外報告中財務(wù)報表正文以外的披露內(nèi)容，是公司會計信息披露的重要組成部分。1978年，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）在第l號財務(wù)會計概念公告中將財務(wù)報表的概念拓展到財務(wù)報告，并在其1985年的第5號概念公告中對“確認(rèn)”與“披露”概念進(jìn)行了嚴(yán)格的區(qū)分，從而明確了財務(wù)報告體系的兩大組成部分：表內(nèi)確認(rèn)部分和表外披露部分。表外披露的歷史發(fā)展經(jīng)歷了從“補(bǔ)充和說明”表內(nèi)信息到逐漸與表內(nèi)信息并重的過程（章永奎，2004），究其原因在于，由于披露形式和手段的固化和篇幅的有限性（如報表的種類、格式、內(nèi)容和篇幅基本固定，必須定量且使用貨幣計量，有著嚴(yán)格的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)等），表內(nèi)信息含量具有一定程度的剛性和局限性，又由于披露形式和手段的靈活性以及篇幅的可伸縮性，表外信息含量具有較大程度的彈性，隨著公司治理的逐漸演進(jìn)及企業(yè)經(jīng)營內(nèi)容的日趨復(fù)雜化，信息使用者對會計信息的需求呈現(xiàn)擴(kuò)張趨勢，具有剛性含量的表內(nèi)信息無法滿足這種日漸擴(kuò)張的信息需求，表外信息由此在公司對外報告體系中取得更加重要的地位和作用。本文以公司治理的演進(jìn)為線索，追溯表外披露的歷史變遷過程，以驗證“會計信息披露機(jī)制與公司治理具有一定的交互性和共生性”這一命題。

一、基本無信息披露階段

（一）該階段公司治理的演進(jìn)情況1581年，英國成立了第一個典型的股份公司——土耳其公司，而荷蘭亦于1602年成立了荷蘭東印度公司，1612年該公司獲準(zhǔn)在阿姆斯特丹貿(mào)易所公開出售股票。從此以后，公司發(fā)行股票日趨普遍，西方股票市場亦發(fā)軔于此（林志毅，2000）。在當(dāng)時，股份公司作為一個新型事物，投資者對其缺乏基本的了解，股票市場上投資需求長期旺盛，資金供求嚴(yán)重失衡，常見的情況是，只要公司愿意發(fā)行股票，即便籌資用途荒謬絕倫或者根本無人知曉，投資者依然紛至沓來，以至于確實發(fā)生過股票發(fā)售點(diǎn)大門擠倒、發(fā)行人募得資金后不知去向之類的不幸事件（伯頓•麥基爾，2002）。從公司治理的外部環(huán)境看，由于受當(dāng)時自由主義經(jīng)濟(jì)思潮的影響，政府未對公司信息披露采取任何形式的干預(yù)措施。

（二）該階段信息披露的特點(diǎn)如上所述，由于投資者對公司的信息披露缺乏需求，而政府又未對其采取任何形式的干預(yù)措施，因此，當(dāng)時的股份公司在募集資金時往往只向公眾做出“利潤豐厚、前景廣闊”之類的千篇一律而又未作具體說明的承諾，而會計信息則一般不對外公開披露，當(dāng)然也更談不上表外信息的披露。由于缺乏信息披露，股票市場上欺詐之風(fēng)盛行，最終釀成“南海公司事件”，這一事件促使英國議會于1720年通過了限制股份公司發(fā)展的《泡沫公司取締法》。

二、表外披露的起源和萌芽階段

（一）該階段公司治理的演進(jìn)情況這一階段英國和美國企業(yè)在公司治理上呈現(xiàn)出相似的特點(diǎn)。整個19世紀(jì)，英國在經(jīng)濟(jì)上起支配地位的是以個人業(yè)主制或合伙制為組織形式的小規(guī)模家族企業(yè)，直到1885年，有限責(zé)任公司在英國主要企業(yè)組織總數(shù)中也僅占5％到10％，而且，即使是這些企業(yè)，家族的影響也是相當(dāng)重要的，很少發(fā)生所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的現(xiàn)象（曼塞•G•布萊克福德，2001）。同樣，美國企業(yè)這時也主要停留在個體經(jīng)營、合伙或家族式企業(yè)組織狀態(tài)，雖然19世紀(jì)50年代和80年代分別出現(xiàn)了兩類現(xiàn)代大型工商企業(yè)——鐵路企業(yè)和工業(yè)企業(yè)，但這些企業(yè)的股權(quán)仍然主要集中于創(chuàng)業(yè)者、合作聯(lián)盟和投資銀行的手中，社會公眾持有的股權(quán)比例相當(dāng)?。∕iranti，2001）。與這種股權(quán)結(jié)構(gòu)相對應(yīng)的是，多數(shù)企業(yè)視會計信息為企業(yè)的商業(yè)機(jī)密，不愿意將其對外披露。從證券市場上來看，由于工業(yè)革命的推動，美國國內(nèi)積累了大量的原始財富，但缺乏充足的投資機(jī)會，這導(dǎo)致證券市場上資金供求嚴(yán)重失衡，市場投機(jī)氣氛彌漫。從1848年到1901年，美國證券市場因投資過熱而先后出現(xiàn)過6次危機(jī)（約翰•S•戈登，2005）。

一、證券市場的效率和會計信息披露的公平

對證券市場會計信息進(jìn)行研究，所要解決的無外乎證券市場的效率和會計信息披露的公平兩類問題。按照西方主流經(jīng)濟(jì)理論，效率和公平是配置或分配過程中的原則性問題，資源配置和收入分配是社會經(jīng)濟(jì)過程的兩個方面，效率與公平是這兩個方面的評價標(biāo)準(zhǔn)或尺度。

所謂證券市場的效率，是指證券價格對影響證券價格變化的會計信息的反映程度。證券市場效率的判定標(biāo)準(zhǔn)是，證券的價格是否充分地反映了可提供的信息，考慮的是資源配置問題。證券市場的效率有有效和無效之分，證券市場的有效性是相對的，即市場對某些信息系統(tǒng)而言是有效的，而并不意味著對其他信息系統(tǒng)也有效。關(guān)鍵是對前述證券市場效率判定標(biāo)準(zhǔn)中“充分地反映”程度或“可提供的信息”外延的界定問題，即證券價格反映的是歷史上的公開信息，還是完全反映所有公開信息，甚至完全反映包括內(nèi)幕在內(nèi)的所有公開的信息。美國芝加哥大學(xué)財務(wù)學(xué)教授尤金·法瑪(EugeneFama，1970)將此三種情況分別稱為：弱式有效、半強(qiáng)式有效和強(qiáng)式有效。根據(jù)法瑪對證券市場效率的劃分標(biāo)準(zhǔn)，我國會計理論工作者在對我國證券市場現(xiàn)狀進(jìn)行了充分的實證研究的基礎(chǔ)上，得出我國目前的證券市場已處于弱式有效階段的結(jié)論，我們認(rèn)為這一結(jié)論是符合我國現(xiàn)存證券市場的實際情況。

公平就是不偏不倚、一視同仁，它既是一種分配、裁判規(guī)則，也是一種主觀體驗。會計信息披露的公平性，這個概念如果相對于某一特定上市公司來看的話是比較容易界定，它是指上市公司公司所披露的會計信息應(yīng)具有充分性，并且其披露的內(nèi)容對所有信息使用者來說是公平的。它應(yīng)包含兩層含義，一是公司的會計信息必須充分、真實、及時地披露；二是此信息必須公平地披露給所有信息使用者。然而該概念如果站在證券市場的角度相對于投資者（包括現(xiàn)存或潛在）來說，則界定較為困難，它與各上市公司披露的會計信息的選擇有關(guān)，由于由各上市公司披露的所有會計信息中的每一種信息都可能會導(dǎo)致市場中的部分投資者的福利變好而另外一些投資者的福利變壞，投資者進(jìn)行選擇并采取行動時，就存在公平問題，因此，其判定標(biāo)準(zhǔn)是，財富是否合理地在經(jīng)濟(jì)中的個人之間進(jìn)行分配，考慮的是收入的分配問題。假設(shè)在有效的證券市場中，某上市公司的會計信息能公平地在信息使用者之間進(jìn)行披露，則每個投資參與者從該信息中獲取的超額預(yù)期回報為零，在這種狀態(tài)下我們認(rèn)為會計信息的披露相對于投資者是公平的；反之某會計信息事先被少數(shù)人掌握，則他們就會利用這種信息的不對稱來操縱證券價格，謀取暴利而使另一些人蒙受損失，我們認(rèn)為是不公平的。

證券市場的效率和會計信息披露的公平兩者之間的關(guān)系可以概括為以下兩方面，第一，證券市場的效率和會計信息披露的公平是相輔相成、相伴而生的?！芭晾弁凶顑?yōu)”（Pareto-optimality）方案指出，在某種市場狀態(tài)下，可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)中的每個人都處于一種更有利的位置而沒有人處于一種更不利的位置。該方案作為評價市場效率的著名法則，實際上也兼顧了公平原則，我們把它放到證券市場來理解，如果證券市場是有效的，并且會計信息的披露也是公平的，投資參與者通過獲得的上市公司提供的會計信息進(jìn)行交易時將較少關(guān)注會計信息的不對稱，同時他在交易時也將不會獲得超額預(yù)期回報，另外，在此市場里，誰也就不會操縱證券價格，因為，所有可獲得的會計信息都已反映在證券的現(xiàn)行價格中。第二，證券市場的效率和會計信息披露的公平兩者之間又是有矛盾的，證券價格的變動是投資者之間的收入再分配，即投資者的財富會隨著證券價格的變動而發(fā)生改變，也就是說公平并不是絕對的平等或平均。可見，證券市場的效率和會計信息披露的公平兩者是一對矛盾的統(tǒng)一體，但是無論證券市場的效率還是會計信息披露的公平，都必須以可提供的信息充分披露為基礎(chǔ)和前提，信息披露實質(zhì)上是左右證券價格的一個重要因素。從我國證券市場的實際運(yùn)行情況看，會計信息不僅能為維護(hù)良好經(jīng)濟(jì)秩序提供可靠信息和基本保障，而且能提供使社會資源、個人收入得到合理配置、分配的依據(jù)。

二、政府與證券市場的效率和會計信息披露的公平的關(guān)系

改進(jìn)財務(wù)報告規(guī)范信息披露在證券市場中，上市公司的財務(wù)報告無異是連接廣大投資者與公司之間的紐帶，上市公司通過它把經(jīng)營狀況、贏利狀況等各種信息傳遞給投資者；而投資者也是通過財務(wù)報告獲取所需的信息，做出自己投資的重大決策。由此可見，在上市公司的信息披露中，財務(wù)報告的質(zhì)量如何直接關(guān)系到廣大投資者乃至其他信息需求部門的切身利益。目前我國的信息披露中存在財務(wù)信息披露不充分、不及時和不規(guī)范等問題，其中不乏法規(guī)制度等方面的原因，但鑒于財務(wù)報告對信息披露的重要性，本文將從財務(wù)報告的改進(jìn)方面入手，闡述信息披露規(guī)范的問題。

一、現(xiàn)行財務(wù)報告體系在上市公司信息披露中表現(xiàn)出的局限性

1．財務(wù)報告無法反映影響企業(yè)財務(wù)狀況的非財務(wù)因素

現(xiàn)在，人力資源管理、技術(shù)創(chuàng)新等因素與企業(yè)的生存發(fā)展都有密切的聯(lián)系。另外，企業(yè)的聲譽(yù)、其能源的來源及產(chǎn)品的銷售渠道等也會對企業(yè)的財務(wù)狀況產(chǎn)生很大的影響。但由于這些因素?zé)o法用貨幣形式進(jìn)行描述，所以無法在財務(wù)報告中列示。財務(wù)報告所列示的信息是企業(yè)的經(jīng)營成果，但經(jīng)營成果是各種因素綜合作用的結(jié)果，所以現(xiàn)行的財務(wù)報告只能使報表的使用者了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，對于形成這種狀況的各種因素，尤其是表外非財務(wù)因素缺乏必要了解。

2，現(xiàn)行財務(wù)報告主要是提供以歷史成本為主的財務(wù)信息，這一特點(diǎn)限制了其披露內(nèi)容的充分性

首先，歷史成本原則使得財務(wù)報表只反映已實現(xiàn)的收入和已發(fā)生的費(fèi)用等歷史性信息，但在當(dāng)今的信息社會中，不確定性信息比以前更多、更突出，而目前的報表卻無法披露與企業(yè)有關(guān)的各種不確定信息。

改進(jìn)財務(wù)報告規(guī)范信息披露在證券市場中，上市公司的財務(wù)報告無異是連接廣大投資者與公司之間的紐帶，上市公司通過它把經(jīng)營狀況、贏利狀況等各種信息傳遞給投資者；而投資者也是通過財務(wù)報告獲取所需的信息，做出自己投資的重大決策。由此可見，在上市公司的信息披露中，財務(wù)報告的質(zhì)量如何直接關(guān)系到廣大投資者乃至其他信息需求部門的切身利益。目前我國的信息披露中存在財務(wù)信息披露不充分、不及時和不規(guī)范等問題，其中不乏法規(guī)制度等方面的原因，但鑒于財務(wù)報告對信息披露的重要性，本文將從財務(wù)報告的改進(jìn)方面入手，闡述信息披露規(guī)范的問題。

一、現(xiàn)行財務(wù)報告體系在上市公司信息披露中表現(xiàn)出的局限性

1．財務(wù)報告無法反映影響企業(yè)財務(wù)狀況的非財務(wù)因素

現(xiàn)在，人力資源管理、技術(shù)創(chuàng)新等因素與企業(yè)的生存發(fā)展都有密切的聯(lián)系。另外，企業(yè)的聲譽(yù)、其能源的來源及產(chǎn)品的銷售渠道等也會對企業(yè)的財務(wù)狀況產(chǎn)生很大的影響。但由于這些因素?zé)o法用貨幣形式進(jìn)行描述，所以無法在財務(wù)報告中列示。財務(wù)報告所列示的信息是企業(yè)的經(jīng)營成果，但經(jīng)營成果是各種因素綜合作用的結(jié)果，所以現(xiàn)行的財務(wù)報告只能使報表的使用者了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，對于形成這種狀況的各種因素，尤其是表外非財務(wù)因素缺乏必要了解。

2，現(xiàn)行財務(wù)報告主要是提供以歷史成本為主的財務(wù)信息，這一特點(diǎn)限制了其披露內(nèi)容的充分性

首先，歷史成本原則使得財務(wù)報表只反映已實現(xiàn)的收入和已發(fā)生的費(fèi)用等歷史性信息，但在當(dāng)今的信息社會中，不確定性信息比以前更多、更突出，而目前的報表卻無法披露與企業(yè)有關(guān)的各種不確定信息。

合并會計報表為報表使用者提供關(guān)于整個企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息，但是合并報表同時也掩蓋了集團(tuán)內(nèi)不同行業(yè)、不同地區(qū)公司的經(jīng)營情況，為了彌補(bǔ)這種缺陷，分部報告便應(yīng)運(yùn)而生。我國的分部信息披露工作剛剛起步，人們對分部報告的認(rèn)識還不足，有關(guān)法規(guī)還不完善，本文擬參照國際會計準(zhǔn)則和美國會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，對我國的分部信息披露工作進(jìn)行探討。

一、分部信息披露的必要性

國際會計準(zhǔn)則第14號――按分部編報財務(wù)報告中將分部信息披露定義為：按照一個企業(yè)的分部，具體說就是按企業(yè)的不同行業(yè)和經(jīng)營的不同地區(qū)編報財務(wù)資料。

首先，由于各個行業(yè)分部和地區(qū)分部的利潤率、發(fā)展機(jī)會、未來前景和投資風(fēng)險可能有很大差別，因此財務(wù)報表的使用者需要有分部資料來評定一個多元化經(jīng)營企業(yè)的前途和風(fēng)險，按分部提供資料的目的，就是向財務(wù)報表的使用者提供關(guān)于從事多種經(jīng)營的企業(yè)的不同行業(yè)分部和不同地區(qū)分部的規(guī)模大小、利潤貢獻(xiàn)，以及發(fā)展趨勢的資料，使他們對整個企業(yè)作出更有依據(jù)的判斷。

其次，由于母公司與子公司在經(jīng)營范圍和內(nèi)容上相差很遠(yuǎn)，根據(jù)合并報表計算的各種財務(wù)比率，如流動比率、存貨周轉(zhuǎn)率、凈資產(chǎn)收益率等，即不能代表母公司的營運(yùn)效果，也不能說明子公司的盈利能力，使合并報表的有用性大打折扣。

再次，由于各地區(qū)的物價水平不一致，在不同通貨膨脹條件下，幣值也不相等，將不同幣值的報表合并在一起，并不能反映各地的購買力水平；特別是在外匯市場劇烈變動時，合并報表采用單一匯率把多種貨幣折合成統(tǒng)一貨幣，這種折合還受匯率、利率和各國經(jīng)濟(jì)政策等多種因素影響。